Danıştay 2024/579 E. 2026/54 K.

T.C. D A N I Ş T A Y VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU Esas No : 2024/579 Karar No : 2026/54

TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVALI) ... Bakanlığı adına ... Gümrük Müdürlüğü - ... VEKİLİ : Av. ...

2- (DAVACI) ... Mühendislik Limited Şirketi (Önceki Ünvanı: ... Mühendislik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi) VEKİLİ : Av. ...

DİĞER (DAVALI) : T.C. ... - ... VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : Danıştay Yedinci Dairesinin 21/12/2023 tarih ve E:2020/3240, K:2023/4950 sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: ... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesine ilişkin ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer ve ilave gümrük vergileri ile bu vergiler üzerinden 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 234. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendi uyarınca hesaplanarak karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlem ile bu işlemin dayanağı 20/05/2020 tarih ve 31132 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Cumhurbaşkanı Kararı (Karar Sayısı:2565)'nın eki "İthalat Rejimi Kararına Ek Karar"ın geçici 1. maddesinin iptali istenmektedir. Danıştay Yedinci Dairesinin 21/12/2023 tarih ve E:2020/3240, K:2023/4950 sayılı kararı: 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, gümrük vergilerinin, gümrük yükümlülüğünün başladığı tarihte yürürlükte olan gümrük tarifesine göre hesaplanacağı hükme bağlanmıştır. Dava konusu beyannamenin tescil edildiği tarihte yürürlükte olan, 15/02/2017 tarih ve 29980 (mükerrer) sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Gümrük Genel Tebliği (Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesi) (Seri No: 3)'nin ekinde yer alan "Tarifenin Yorumu İle İlgili Genel Kurallar" başlıklı kısmının 1. kuralında, bölüm, fasıl ve tali fasıl başlıklarının sadece gösterici nitelikte olduğu, yasal amaçlarla eşyanın tarifedeki yerinin saptanmasının, pozisyon metinlerine, bölüm veya fasıl notlarına ve pozisyonların ve notların anlamına aykırı düşmedikçe yorum kurallarına göre saptanacağı, 3. kuralın (a) işaretli bendinde, eşyayı en özel şekilde tanımlayan pozisyonun, daha genel şekilde tanımlayan pozisyona göre öncelik alacağı; 6. kuralda ise, yasal amaçlar için, eşyanın bir pozisyonun alt pozisyonlarında sınıflandırılmasının, sadece aynı seviyedeki alt pozisyonların mukayese edilebilirliği dikkate alınarak, bu alt pozisyonlardaki şartlar ile bu pozisyonla ilgili alt pozisyon notlarına ve gerekli değişiklikler yapılmış olarak, tarifenin yorumu ile ilgili diğer kurallara göre saptanacağı belirtilmiştir. Buna göre, tek, iki veya daha fazla sayıdaki (-,-- vb gibi) tirelerin sırasıyla esas alınması, bir eşyanın tarifedeki yerinin tespitinde aynı sayıdaki tireleri içeren alt açılımların birbiri ile mukayese edilmesi; eşyanın özellikleri dikkate alınarak tek tireli açılımdaki yeri tespit edildikten sonra, iki veya daha fazla tireli ayırımlara geçilmek suretiyle, on iki haneli pozisyon tespitinin yapılması gerekmektedir. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, Danıştay, bölge idare mahkemeleri ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her türlü incelemeyi kendiliklerinden yapacakları, mahkemelerin lüzum gördükleri evrakın, belirlenen süre içerisinde gönderilmesini ve her türlü belgelerin verilmesini taraflardan ve ilgili diğer yerlerden isteyebilecekleri düzenlemesine yer verilmiştir. Aynı Kanun'un 31. maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise bu Kanun'da hüküm bulunmayan hususlarda; maddede sayılan diğer işlemler yanında bilirkişi işlemleri bakımından da Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu hükümlerinin uygulanacağı, bilirkişilerin, bilirkişilik bölge kurulları tarafından hazırlanan listelerden seçileceği ve bilirkişiler hakkında Bilirkişilik Kanunu ve 12/01/2011 tarih ve 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun ilgili hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. 2577 sayılı Kanun'un 31. maddesinde atıfta bulunulan 18/06/1927 tarih ve 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu'nu yürürlüğe girdiği 01/10/2011 tarihi itibarıyla yürürlükten kaldıran 6100 sayılı Kanun'un 447. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, mevzuatta, 1086 sayılı Kanun'a yapılan yollamaların, Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun bu hükümlerinin karşılığını oluşturan maddelerine yapılmış sayılacağı belirtilmiştir. 6100 sayılı Kanun'un 266. maddesinde ise, mahkemenin, çözümü hukuk dışında, özel veya teknik bir bilgiyi gerektiren hâllerde, taraflardan birinin talebi üzerine yahut kendiliğinden, bilirkişinin oy ve görüşünün alınmasına karar vereceği, genel bilgi veya tecrübeyle ya da hâkimlik mesleğinin gerektirdiği hukuki bilgiyle çözümlenmesi mümkün olan konularda bilirkişiye başvurulamayacağı hükme bağlanmıştır. i. Uygulama işlemi yönünden yapılan inceleme: Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, resen araştırma ilkesine istinaden, idari yargı makamlarının, uyuşmazlık konusu olayın hukuki nitelendirilmesini yapmak, uygulanacak hukuk kuralını belirlemek ve sonuçta hukuki çözüme ulaşmak yönlerinden tam bir yetkiye sahip oldukları gibi olayın maddi yönünü belirleme noktasında da her türlü inceleme ve araştırmayı da kendiliklerinden yapabilecekleri, tarafların hiç değinmedikleri olayları ve maddi unsurları araştırmaya yönelebilecekleri; iddia ve savunmalarda ortaya konulan maddi olayın gerçek niteliğinin saptanması için tarafların iddia ve savunmaları ile yetinmeyerek söz konusu hususların gerçeğe uygun olup olmadığını, bilirkişiye gidilmesi de dahil olmak üzere maddi delil ve bulguları toplamak ve uyuşmazlığın çözümü için gerekli her türlü inceleme, bilgi edinme ve araştırma yollarını tüketmekle yükümlü oldukları sonucuna ulaşılmaktadır. Yargılama hukukunda, bilirkişi, davanın çözümünün gerektirdiği özel veya teknik bilgiyi hâkime sağlayan kişi olarak tanımlanmaktadır. 6100 sayılı Kanun'un 266. maddesinde yer alan düzenleme, kanun koyucunun da bu tanımı benimsediğini göstermektedir. Buna göre bir davada bilirkişi incelemesine başvurulabilmesi için, davanın çözümünün hâkimin mesleği gereği bilmek durumunda olmadığı, özel veya teknik bir bilgiyi gerektirmesine bağlı bulunmaktadır. Görülmekte olan uyuşmazlığın çözümü, davacının ithal ettiği eşyanın dahil olduğu gümrük tarife istatistik poziyonunun tespitine bağlıdır. Söz konusu tespitin, uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan Tarife Cetveli İzahnamesi ve Gümrük Tarife Açıklama Notlarında yer alan açıklamalara göre yapılması gerektiğinden, davacının bilirkişi incelemesi yaptırılmak suretiyle karar verilmesinin icap ettiği yolundaki iddiası yerinde görülmemiştir. Gümrük Genel Tebliği (Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesi) (Seri No: 3)'nin ekinde yer alan XVI. bölümün, Makinalar ve Mekanik Cihazlar; Elektrik Malzemeleri: Bunların Aksam ve Parçaları; Ses Kaydediciler ve Kaydedilen Sesi Tekrar Vermeye Mahsus Cihazlar, Televizyon Görüntü ve Ses Kaydedicileri ve Kaydedilen Görüntü ve Sesi Tekrar Vermeye Mahsus Cihazlar; Bunların Aksam, Parça ve Teferruatını kapsadığı belirtilmiştir. Anılan bölümün altında yer alan 84. fasılda, Nükleer Reaktörler, Kazanlar, Makinalar, Mekanik Cihazlar ve Aletler; Bunların Aksam ve Parçaları tanımlanmış, 84.36 No.lu pozisyonunda ise "Tarla ve Bahçe Tarımına, Ormancılığa, Kümes Hayvancılığına veya Arıcılığa Mahsus Diğer Makina ve Cihazlar (Mekanik veya Termik Tertibatlı Çimlendirmeye Mahsus Olanlar Dahil); Kümes Hayvancılığına Mahsus Civciv Çıkartma ve Büyütme Makina ve Cihazları" sayılmıştır. Anılan pozisyonun alt pozisyonlarında sırasıyla, 8436.10 - Hayvan Yemlerini Hazırlamaya Mahsus Makina ve Cihazlar - Kümes Hayvancılığına Mahsus Makina ve Cihazlar; Civciv Çıkartma ve Büyütme Makina ve Cihazları: 8436.21 -- Civciv Çıkartma ve Büyütme Makina ve Cihazları, 8436.29 -- Diğerleri, 8436.80 - Diğer Makina ve Cihazlar, - Aksam ve parçalar: 8436.91 -- Kümes Hayvancılığına veya Civciv Çıkartma ve Büyütme Makina ve Cihazlarına ait olanlar, 8436.99 -- Diğerleri sayılarak, bu pozisyonun, çiftliklerde ve benzeri işletmelerde (tarım okulları, tarım kooperatifleri veya deneme istasyonları, vb.), bahçevanlıkta, tavukçuluk ve arıcılıkta kullanılıp da 84.32 ilâ 84.35 pozisyonlarına dahil olmayan türden makina ve cihazları içine aldığı, ancak bunların sanayide kullanılan türden oldukları açıkça belli olanlarının ise bu pozisyon dışında kaldığı açıklamalarına yer verilmiştir. 84.79 pozisyonunda ise "Bu Fasılın Başka Pozisyonlarında Belirtilmeyen veya Yer Almayan Kendine Özgü Bir Fonksiyonu Olan Makinalar ve Mekanik Cihazlar"; anılan pozisyonun alt pozisyonlarında sırasıyla, 8479.10 - Bayındırlık, İnşaat ve Benzeri İşlerde Kullanılmaya Mahsus Makina ve Cihazlar, 8479.20 - Hayvansal veya Sabit Bitkisel Katı veya Sıvı Yağların Çıkarılmasına veya Hazırlanmasına Mahsus Makina ve Cihazlar, 8479.30 - Ağaç veya Diğer Lifli Maddelerden Levha İmaline Mahsus Presler ve Ağaç veya Mantar İşlemeye Mahsus Diğer Makina ve Cihazlar, 8479.40 - İp, Halat veya Kablo Bükme Makinaları, 8479.50 - Sınai Robotlar (Tarifenin başka yerinde belirtilmeyen veya yer almayan), 8479.60 - Suyun Buharlaşması Yoluyla Havayı Soğutan Cihazlar, - Yolcu biniş köprüleri: 8479.71 -- Havalimanlarında Kullanılan Türde Olanlar, 8479.79 -- Diğerleri, - Diğer Makina ve Cihazlar, 8479.81 -- Metallerin İşlenmesine Mahsus Olanlar (Elektrik Tellerini Bobin Halinde Sarmaya Mahsus Olanlar Dahil), 8479.82-- Karıştırma, Yoğurma, Kırma, Öğütme, Eleme, Kalburlama, Homojenleştirme, Sübye Haline Getirme Makinaları, 8479.89 -- Diğerleri, 8479.90 - Aksam ve Parçalar sayılmıştır. Dosyanın incelenmesinden, davacı adına tescilli beyanname kapsamında ithal edilen ve gübre sıyırma sistemi olarak adlandırılan eşyanın büyükbaş hayvancılıkta ahırda biriken gübreyi yerden sıyırmaya yarayan zincir tahrikli sıyırma makinası olduğu, Devlet Destekli Proje Bazlı Yatırım Teşvik Sistemi kapsamında, Bingöl Teknik Hayvancılık Projesinin bir bileşeni olarak bir özel hukuk kişisi tarafından hazırlanan şartnameye uygun olarak ithal edildiği anlaşılmıştır. Olayda, davacı tarafından ithal edilen eşyanın hayvancılıkta ahırda biriken gübreyi yerden sıyırmaya yaradığı, bu niteliği itibarıyla 84.36 pozisyonunda sayılan eşya arasında yer almadığı, zira söz konusu pozisyonun çiftliklerde ve benzeri işletmelerde (tarım okulları, tarım kooperatifleri veya deneme istasyonları, vb.), bahçevanlıkta, tavukçuluk ve arıcılıkta kullanılıp da 84.32 ila 84.35 pozisyonlarına dahil olmayan türden makina ve cihazları içine aldığı, oysa, ithale konu eşyanın niteliği, kapasitesi ve kullanım yeri dikkate alındığında sanayide kullanıldığının açıkça belli olduğu, dolayısıyla 84.79 pozisyonunda yer aldığının anlaşılması karşısında, davalı idare tarafından tespit edilen pozisyonun doğru olmadığı sonucuna ulaşıldığından, dava konusu uygulama işleminde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. ii. Düzenleyici işlem yönünden yapılan inceleme: Davacı şirket adına tescilli ...tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi kapsamında 8479.89.97.90.19 gümrük tarife istatistik pozisyonunda beyan ve ithal edilen "gübre sıyırma sistemi (ekipmanları ve aksesuarları ile birlikte)" ticari tanımlı eşyanın 19/05/2019 tarihinde, Kanada limanında bulunan gemiye yüklemesi yapılarak yola çıktığı, davalı idarece yapılan fiziki muayenesinde, 8436.80.90.00.00 pozisyonunda yer aldığı ve bu pozisyonda 20/05/2020 tarihli ve 31132 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Cumhurbaşkanı Kararı (Karar Sayısı:2565)'nın eki "İthalat Rejimi Kararına Ek Karar" kapsamında ilave gümrük vergisine tabi olduğundan bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer ve ilave gümrük vergileri ile bu vergiler üzerinden 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 234. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendi uyarınca hesaplanarak karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlem ile bu işlemin dayanağı olarak gösterilen, yukarıda belirtilen İthalat Rejimi Kararına Ek Karar'ın geçici 1. maddesinin dava konusu yapıldığı anlaşılmaktadır. Danıştay Yedinci Dairesinin 20/12/2023 tarih ve E:2022/2600, K:2023/4945 sayılı kararında olduğu gibi, yukarıda uygulayıcı işlem yönünden dosyasında yapılan değerlendirmeler neticesinde uyuşmazlığa konu eşyanın davalı idarece tespit edilen gümrük tarife istatistik pozisyonunda yer almadığı sonucuna ulaşılmıştır. Bu durumda, işlemin dayanağı olarak gösterilen düzenleyici işlemin davacı açısından ilgisinin ortadan kalktığı, başka bir ifadeyle, uygulama işlemiyle bağının kesildiği anlaşıldığından, davanın anılan kısmının reddedilmesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. iii.Karar sonucu: Daire, bu gerekçeyle uygulama işlemini iptal etmiş, düzenleyici işlem yönünden davayı reddetmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI: Davalı Ticaret Bakanlığı tarafından, Gümrük Genel Tebliği (Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesi) (Seri No: 3)'nin ekinin ilgili bölümünde, eşyaların tarım işletmelerinin büyüklüğüne göre sınıflandırılmasına ilişkin bir kıstasın bulunmadığı, dava konusu beyanname muhteviyatı eşyanın esas olarak gübre sıyırma işlemine yaradığı belirtilmektedir. Öte yandan uyuşmazlık konusu eşyanın iddia edildiği gibi komplike ve birden fazla hattan oluşan entegre devreye sahip olmasının bu özelliğini değiştirmediği ve 8436.80.90.00.00 gümrük tarife istatistik pozisyonunda sınıflandırılmasına engel olmadığı vurgulanmaktadır. Sanayide kullanılan türden olduğu açıkça belli olmayan dava konusu eşyanın yalnızca sanayi tesislerinde kullanılmayarak esas olarak çiftliklerde ve ahırlarda kullanıldığı, zira gübre sıyırıcı sistemlerin ahırlarda hijyen seviyesinin artırılması, hastalıkların en aza indirilmesi ve bu sayede süt veriminin artırılmasına yardımcı olan sistemler olduğu belirtilerek temyize konu kararın uygulama işleminin iptaline dair hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. Davacı tarafından, daha önceki benzer düzenlemelerde geçiş hükmünün uygulanma süresi otuz veya kırk beş gün olarak belirlenmesine karşın dava konusu düzenleyici işlemin geçici 1. maddesi ile geçiş hükmünün uygulanma süresinin Karar'ın yayımı tarihinden itibaren on beş gün olarak belirlenmesinin idari istikrar ilkesine aykırı olduğu, Türkiye'ye sevk edilmek üzere yüklenen eşyalara, yükleme anında mevcut olmayan bir verginin ihdas edilmesinin hukuki öngörülebilirlik, belirlilik ve hukuki güvenlik ilkelerine aykırı olduğu belirtilerek temyize konu kararın düzenleyici işlem yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI: Davalı idareler tarafından temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuş, davacı tarafından cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ ...'NUN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, kararın dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemlerin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME : i. Usul Yönünden: a. Düzenleyici işlem ile uygulama işleminin iptali isteminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde davaya konu yapılıp yapılamayacağı yönünden yapılan inceleme: Düzenleyici işlem ile uygulama işleminin iptali isteminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde davaya konu yapılmasının, İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 5. maddesine aykırılık teşkil etmeyeceğine oyçokluğuyla karar verilmiştir. Kurul Üyesi ... bu görüşe aşağıdaki gerekçeyle katılmamıştır: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "Dava açma süresi" başlıklı 7. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, ilânı gereken düzenleyici işlemlerde dava süresinin, ilân tarihini izleyen günden itibaren başlayacağı, ancak bu işlemlerin uygulanması üzerine ilgililerin düzenleyici işlem veya uygulanan işlem yahut her ikisi aleyhine birden dava açabilecekleri belirtilmiştir. Kanun'un "Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller" başlıklı 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise aralarında maddi veya hukuki yönden bağlılık ya da sebep-sonuç ilişkisi bulunması hâlinde birden fazla idari işlemin bir dilekçe ile idari davaya konu edilebileceği hükmüne yer verildikten sonra "Dilekçeler üzerine ilk inceleme" başlıklı 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde, dilekçelerin 3 ve 5. maddelere uygun olup olmadıkları yönünden inceleneceği; "İlk inceleme üzerine verilecek karar" başlıklı 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (d) işaretli bendinde de 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde yazılı hâlde 3 ve 5. maddelere uygun şekilde düzenlenmek veya noksanları tamamlanmak suretiyle otuz gün içinde dava açılmak üzere dilekçenin reddine karar verileceği hükme bağlanmıştır. Anılan Kanun'un 7. maddesinin yukarıda açıklanan (4) numaralı fıkrasında ilgililerin düzenleyici işlemle uygulama işleminin her ikisi aleyhine birden dava açabileceğinin belirtilmiş olması, her iki işleme karşı aynı dilekçeyle ve aynı idari yargı yerinde dava açılabileceği anlamında değildir. Aynı dilekçe ile dava açılabilecek hâller, anılan Kanun'un 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında gösterilmiş olup birden fazla işleme karşı aynı dilekçe ile dava açılabilmesi, ancak bu koşullar ile idari yargılama hukukunun gerektirdiği diğer koşulların birlikte gerçekleşmesi halinde olanaklıdır. Sözü edilen fıkrada yer alan düzenlemenin amacı da aynı yargı yerinin görevine giren ve çözümleri ayrı emek gerektirmeyen idari uyuşmazlıkların aynı dava içerisinde görülmeleri sağlanarak gereksiz zaman israfı ile masrafın önlenmesi ve farklı kararların verilebilmesi riskinin ortadan kaldırılmasıdır. Aralarında maddede aranan biçimde bağlılık ya da ilişki bulunsa bile birden fazla idari işlemin aynı dilekçeyle idari davaya konu edilebilmesi için bu durumun kamu düzeni için öngörülen usul ve görev kurallarını ve bu kurallarla korunan ve Anayasa'nın 37. maddesinde öngörülen "kanuni hakim ilkesi"ni ihlâl ediyor olmaması da gereklidir. Başka bir anlatımla, Danıştay'ın ilk derece mahkemesi olarak görevine giren davaya konu edilebilecek nitelikteki bir işlemle idare veya vergi mahkemelerinin görevine giren davalara konu olması gereken bir işlem aynı dilekçe ile idari davaya konu edilemez. Öte yandan, 18/06/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanun ile ülkemizde istinaf kanun yolu uygulanmaya başlamış ve üçlü bir yargılama sistemi oluşmuş olup düzenleyici işlem ile uygulama işleminin aynı dilekçe ile dava konusu edilmesi hâlinin kabul edilmesinin görevli yargı yeri ile kanun yolu başvurusunun yapılacağı yargı yerleri arasında karışıklığa yol açacağı da kuşkusuzdur. Bu bakımdan, 2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 24. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca, ilk derece mahkemesi olarak Danıştayın görevine giren düzenleyici işlem niteliğindeki dava konusu Karar'ın geçici 1. maddesi ile 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanun'un 6. maddesi uyarınca vergi mahkemelerinin görevine giren serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşya nedeniyle tahakkuk ettirilen vergiler ile karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair uygulama işleminin iptali istemiyle aynı dilekçe ile Danıştayda idari dava açılmasına olanak bulunmadığından, temyiz istemine konu Daire kararının, 2577 sayılı Kanun'un 49. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) bendi uyarınca bozulması gerekmektedir. b. Düzenleyici işlemin iptalini istemekte davacının ehliyetinin bulunup bulunmadığı yönünden yapılan inceleme: Düzenleyici işlem yönünden davacının dava açma ehliyeti bulunduğuna oyçokluğuyla karar verilmiştir. Kurul Üyeleri ...ve ... bu görüşe aşağıdaki gerekçeyle katılmamışlardır: 2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinin (a) işaretli bendinde, Danıştayın, idare mahkemeleri ile vergi mahkemelerinden verilen kararlar ve ilk derece mahkemesi olarak Danıştayda görülen davalarla ilgili kararlara karşı temyiz istemlerini inceleyeceği ve karara bağlayacağı, (b) işaretli bendinde, Kanun'da yazılı idari davaları ilk ve son derece mahkemesi olarak karara bağlayacağı kurala bağlanmıştır. Aynı Kanun'un 24. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, Danıştayın ilk derece mahkemesi olarak Cumhurbaşkanı kararlarına, Cumhurbaşkanınca çıkarılan Cumhurbaşkanlığı kararnameleri dışındaki düzenleyici işlemlere, Bakanlıklar ile kamu kuruluşları veya kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşlarınca çıkarılan ve ülke çapında uygulanacak düzenleyici işlemlere, Danıştay İdari Dairesince veya İdari İşler Kurulunca verilen kararlar üzerine uygulanan eylem ve işlemlere, birden çok idare veya vergi mahkemesinin yetki alanına giren işlere, Danıştay Yüksek Disiplin Kurulu kararları ile bu Kurulun görev alanı ile ilgili Danıştay Başkanlığı işlemlerine, karşı açılacak iptal ve tam yargı davaları ile tahkim yolu öngörülmeyen kamu hizmetleri ile ilgili imtiyaz şartlaşma ve sözleşmelerinden doğan idari davaları karara bağlayacağı düzenlenmiştir. Öte yandan, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "İdari dava türleri ve idari yargı yetkisinin sınırı" başlıklı 2. maddesin (1) numaralı fıkrasının (a) işaretli bendinde iptal davası, idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlâl edilenler tarafından açılan davalar olarak tanımlanmıştır. Aynı Kanun'un "Dava açma süresi" başlıklı 7. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, ilanı gereken düzenleyici işlemlerde dava süresinin, ilan tarihini izleyen günden itibaren başlayacağı ancak, bu işlemlerin uygulanması üzerine ilgililerin, düzenleyici işlem veya uygulanan işlem yahut her ikisi aleyhine birden dava açabilecekleri; “Dilekçeler üzerine ilk inceleme” başlıklı 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (c) bendinde dava dilekçelerinin ehliyet yönünden ilk incelemeye tabi tutulacağı, (6) numaralı fıkrasında, anılan maddede sayılan hususların ilk incelemeden sonra tespit edilmesi hâlinde de davanın her safhasında 15. madde hükmünün uygulanacağı, 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) bendinde de ehliyetin bulunmadığı hâllerde davanın reddedileceği belirtilmiştir. İdarenin hukuka uygun davranmasını sağlamak suretiyle kamu yararını korumayı amaçlayan iptal davaları, hukuk devletinin en önemli denetim araçlarından biri olmakla birlikte, her idari işleme karşı herkes tarafından iptal davası açılabilmesinin idarenin işleyişini olumsuz yönde etkileyeceğini öngören kanun koyucu, iptal davası açılabilmesi için objektif dava açma ehliyetinin bulunmasını yeterli görmemiş; subjektif ehliyet koşulu olarak, iptali istenen idari işlemle davacının menfaatinin ihlal edilmiş olması şartını da aramıştır. Dava açma ehliyetini sağlayan "menfaat" kavramı, iptal davasını açan davacı ile dava konusu ettiği idari işlem arasında kurulabilecek ilgiyi ifade etmekte; gerek öğretide gerek içtihatlarda, dava konusu işlemle davacı arasında menfaat ilişkisinden söz edilebilmesi için kişisel, meşru ve güncel bir menfaatin mevcut olması gerektiği benimsenmektedir. Menfaatin kişisel olması, ihlâl edilen menfaatin davacıya ait olmasını; meşru olması, menfaatin hukuk tarafından korunmaya layık olmasını; güncel olması ise iptal davasına konu edilmek istenen idari işlemin ihlâl etmiş olduğu menfaatin, davanın açıldığı anda mevcut olmasını ifade etmektedir. Öte yandan bu menfaatin bulunup bulunmadığı yargılamanın her aşamasında ilk incelemeye tabi tutulan kurallardan biri olarak denetlenebilecektir. Dosyanın incelenmesinden,... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesine ilişkin ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer ve ilave gümrük vergileri ile bu vergiler üzerinden 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 234. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendi uyarınca hesaplanarak karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlem ile bu işlemin dayanağı 20/05/2020 tarih ve 31132 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Cumhurbaşkanı Kararı (Karar Sayısı:2565)'nın eki "İthalat Rejimi Kararına Ek Karar"ın geçici 1. maddesinin iptali istemiyle dava açıldığı anlaşılmaktadır. Olayda, davacı şirket adına tescilli ...tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı "gübre sıyırma sistemi (ekipmanları ve aksesuarları ile birlikte)" ticari tanımlı eşyanın, 8479.89.97.90.19 gümrük tarife istatistik pozisyonunda olduğu anlaşıldığından, işlemin dayanağı Cumhurbaşkanı Kararı (Karar Sayısı:2565)'nın eki "İthalat Rejimi Kararına Ek Karar"ın geçici 1. maddesinin iptal edilmesinde davacının menfaati bulunmadığı ve dolayısıyla, düzenleyici işlem yönünden davanın ehliyet yönünden reddinin gerektiği; ...tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşya nedeniyle tahakkuk ettirilen ilave gümrük vergisi ve katma değer vergisi ile karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemi yönünden ise, davanın görev yönünden reddi ile dosyanın görevli ve yetkili Vergi Mahkemesine gönderilmesi gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır. Bu durumda, uygulama işleminin iptaline; düzenleyici işlem yönünden davanın reddine dair Daire kararında hukuka uygunluk bulunmadığından, kararın temyiz istemine konu hüküm fıkralarının 2577 sayılı Kanun'un 49. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) bendi uyarınca bozulması gerekmektedir. 2577 sayılı Kanun'un 22. maddesinin (2) numaralı fıkrasındaki 15. maddede sayılan sebeplerden biri ile veya yargılama usulüne ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların işin esası hakkında da oylarını kullanacaklarına ilişkin kural ve Kurulumuzun usule ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların diğer usuli meselelerde ve nihai kararda oy kullanacaklarına dair içtihadı uyarınca usuli mesele yönünden karşı oyda kalan Kurul Üyeleri esas yönünden oylamaya katılmıştır. ii. Esas Yönünden: Danıştay dava dairelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçelerde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1- Tarafların temyiz istemlerinin REDDİNE, 2- Danıştay Yedinci Dairesinin 21/12/2023 tarih ve E:2020/3240, K:2023/4950 sayılı kararının ONANMASINA, 3- Davacıdan daha önce yatırılan... TL temyiz karar harcı mahsup edilmek suretiyle 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ilgili hükümleri ve Kanun'a ek (3) sayılı Tarife uyarınca maktu harç alınmasına, 18/02/2026 tarihinde usulde oyçokluğuyla, esasta oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.