Danıştay 3. Daire 2023/8348 E. 2025/2907 K.

T.C. D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : 2023/8348 Karar No : 2025/2907

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/... VEKİLİ : Av....

KARŞI TARAF (DAVACI) : ... VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı adına, ... Temizlik Bilgi İşlem Otomobil Gıda Taşımacılık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınamayan 2009 ila 2014, 2016 yıllarının muhtelif dönemlerine ait kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ...tarih ve ... ila ... takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Ortaklar kurulunun 11/04/2008 tarihli kararı ile ... Temizlik ... Otomobil Gıda Taşımacılık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin %50 hisseli ortağı olan davacının, ortak olduğu dönemlerde ...ve ...'un şirketin kanuni temsilcisi oldukları, davacının bir dönem kanuni temsilci sıfatı bulunan ve 29/10/2012 tarihinde vefat etmiş olan ...'un eşi olduğu ve herhangi bir dönemde değinilen şirketin kanuni temsilcisi olduğuna dair bir kayıt ve tescil işlemi bulunmaması nedeniyle kanuni temsilci sıfatıyla adına ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle ödeme emirleri iptal edilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının, ... takip numaralı ödeme emrinin 1, 3 ila 11, 20 ila 34 sıra nolu kısımları ve ... ila ... takip numaralı ödeme emirlerine ilişkin hüküm fıkrasına davalı idare tarafından yöneltilen istinaf başvurusu, değinilen hüküm fıkralarının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir. Asıl borçlu ... Temizlik Bilgi İşlem Otomobil Gıda Taşımacılık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin kanuni temsilcisinin 12/02/2008 ila 15/12/2011 tarihleri arasında ..., 15/12/2011 ila 29/10/2012 tarihleri arasında ise... olduğu, davacının halen sicilde faal olan şirkette hem kendi hisse ortaklığı hem de vefat eden eşi ...'dan miras gelen hisselerden dolayı ortaklığının devam ettiği, öte yandan, söz konusu şirkette en son kanuni temsilci olarak seçilen ...'un vefatından sonra ortaklar arasında yeni bir kanuni temsilcinin seçilmediği ve ilan edilmediği görüldüğünden, 29/10/2012 tarihinden itibaren davacı da dahil tüm şirket ortaklarının kanuni temsilci olarak kabul edilmesi gerektiği, buna göre, ..., ..., ... takip numaralı ödeme emri ile ... takip numaralı ödeme emrinin 1 ila 78, 116 ila 120. sırasındaki kamu alacaklarının dönemleri ve vadeleri dikkate alındığında, re'sen tarhiyata dayanan sözü edilen kamu alacaklarına ilişkin kusurlu fiilin işlendiği dönemde kanuni temsilci olmayan davacı sorumlu tutulamayacağından dava konusu ödeme emirlerinin değinilen kısımlarında hukuka uygunluk bulunmadığı, ... takip numaralı ödeme emri içeriğindeki ile ... takip numaralı ödeme emrinin 2, 12 ila 19. sırasındaki kamu alacaklarının vadelerinin 2012 ila 2014 yılları olduğu, davalı idarece dosyaya zamanaşımını durduran veya kesen herhangi bir belge de sunulmadığı dolayısıyla söz konusu kamu alacağında tahsil zamanaşımına uğradığından hukuka uygunluk görülmediği, ... takip numaralı ödeme emri içeriği ile ... takip numaralı ödeme emrinin 79 ila 115. sırasındaki kamu alacaklarının dönem ve vadesinde davacının kanuni temsilci olduğu, söz konusu kamu alacakları için asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun olarak tebliğ edildiği ve süresinde ödenmeyen kamu alacaklarının tahsili amacıyla yapılan mal varlığı araştırmaları sonuçsuz kaldığından değinilen ödeme emirlerine hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kısmen kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava konusu ... takip numaralı ödeme emri ile ... takip numaralı ödeme emrinin 79 ila 115. sırasındaki kamu alacakları yönünden dava reddedilmiş, 5, 6, 8, 9 takip numaralı ödeme emri ile ... takip numaralı ödeme emri 1 ila 78, 116 ila 120. sırasındaki, ... takip numaralı ödeme emri ise 2, 12 ila 19. sırasındaki kamu alacakları yönünden iptal edilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Kararın hukuka uygun olduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1. Temyiz isteminin reddine, 2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının ONANMASINA, 3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 19/06/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)- KARŞI OY: Anayasa’nın 142’nci maddesinde “Mahkemelerin kuruluşu, görev ve yetkileri, işleyişi ve yargılama usulleri kanunla düzenlenir.” hükmüne yer verilmiştir. İdare ve vergi mahkemelerinin kararlarına karşı başvurulabilecek kanun yollarından biri olan istinaf kanun yolunda yargılama usulü 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45’inci maddesinde kurala bağlanmıştır. 2577 sayılı Kanunun 18/6/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanunun 19’uncu maddesiyle değişik 45’inci maddesinin (2) numaralı fıkrasında, istinafın, temyizin şekil ve usullerine tabi olduğu, istinaf başvurusuna konu olacak kararlara karşı yapılan kanun yolu başvurularında dilekçelerdeki hitap ve istekle bağlı kalınmaksızın dosyaların bölge idare mahkemesine gönderileceği; (3) numaralı fıkrasında, bölge idare mahkemesi, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar vereceği, karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkün ise gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı vereceği; (4) numaralı fıkrasında ise bölge idare mahkemesi, ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vereceği, bu hâlde bölge idare mahkemesinin işin esası hakkında yeniden bir karar vereceği, inceleme sırasında ihtiyaç duyulması hâlinde kararı veren mahkeme veya başka bir yer idare ya da vergi mahkemesi istinabe olunabileceği, istinabe olunan mahkemenin gerekli işlemleri öncelikle ve ivedilikle yerine getireceği kurallarına yer verilmiştir. Ayrıca bölge idare mahkemesinin hukuka uygun bulmadığı kararları kaldırarak dosyayı ilk derece mahkemesine göndereceği, başka bir deyişle işin esası hakkında yeniden karar vermesinin istisnaları anılan maddenin (5) numaralı fıkrasında düzenlenmiştir. Buna göre, bölge idare mahkemesi, ilk inceleme üzerine verilen kararlara karşı yapılan istinaf başvurusunu haklı bulması, davaya görevsiz veya yetkisiz mahkeme yahut reddedilmiş veya yasaklanmış hâkim tarafından bakılmış olması hâllerinde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına kesin olarak karar verir ve dosyayı ilgili mahkemeye gönderir. 2577 sayılı Kanunun yine 6545 sayılı Kanunun 22’nci maddesiyle değişik 49’uncu maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendinde ise, temyiz incelemesi sonunda Danıştay'ın; kararı hukuka uygun bulursa onayacağı, kararın sonucu hukuka uygun olmakla birlikte gösterilen gerekçeyi doğru bulmaz veya eksik bulursa, kararı, gerekçesini değiştirerek onayacağı hüküm altına alınmıştır. Sözü edilen yasa kurallarında, idari yargıda istinaf başvurusunu inceleyen istinaf mercii olarak bölge idare mahkemelerinin yapacakları istinaf incelemesi sonucunda verebilecekleri karar türleri sayılarak belirtilmiştir. Bu kararlar; "istinaf başvurusunun reddine", "ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına ve esastan karar verilmesi" şeklindedir. Buna göre, istinafa tabi ilk derece mahkemesi kararı hukuka uygun bulunursa, istinaf başvurusu reddedilecek, Kanun, ayrıca 45’inci maddesinin 3’üncü fıkrasında, istinaf merciine, maddi yanlışlıkla sınırlı olarak istinafa tabi kararın düzeltme yetkisini verdiğinden, karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkün ise gerekli düzeltmeyi yaparak aynı karar verilir; karar hukuka uygun bulunmazsa, yasada öngörülen istisnai durumlar dışında, istinaf başvurusu kabul edilerek, istinaf başvurusuna konu edilen ilk derece mahkemesi kararı kaldırılarak işin esası hakkında yeniden karar verilecektir. İşin esası hakkında yeniden karar verecek olan istinaf mercii, yargılamanın bu aşamasında, ilk derece mahkemesince yapılmayan her türlü inceleme ve araştırmayı kendisi yapar; inceleme sırasında ihtiyaç duyulması halinde, kendi yargı çevresi dışındaki inceleme ve araştırmaları istinabe yoluyla, başka idare ve vergi mahkemelerine yaptırabilir; gerekirse keşif ve bilirkişi gibi yöntemlere başvurabilir. Yine yasada sayılan sınırlı sebeplere dayanılarak istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına ve dosyanın mahkemeye gönderilmesine karar verilir. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunun 18/6/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanunun 22’nci maddesi ile değişik 49’uncu maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendinde, temyiz merciine, temyize tabi kararın sonucunu hukuka uygun bulmakla birlikte gösterilen gerekçeyi doğru bulmaması veya eksik bulması durumunda, gerekçeyi değiştirerek kararı onama yetkisi tanınmıştır. Oysa aynı yetki, 45’inci maddede, istinaf merciine verilmemiştir. Başka bir deyişle, 6545 sayılı Kanun ile 49’uncu maddede değişiklik yapılmak suretiyle temyiz merciinin “gerekçesini değiştirerek karar verme” yetkisi açıkça düzenlenmişken; aynı 18/6/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanunun 19’uncu maddesiyle yeniden düzenlenen ve kararlara karşı başvuru yollarından istinaf başvuru yolunu düzenleyen 45’inci maddesinde böyle bir düzenleme getirilmemiştir. İdari yargılama usulünde temyiz dilekçelerinin taşıması gereken şekil ve usul koşulları ile bu dilekçeler hakkında verilecek karar ya da yapılacak işlemler 2577 sayılı Kanunun 48’inci maddesinde gösterilmiştir. 2577 sayılı Kanunun 45’inci maddesinin (2) numaralı fıkrasının birinci tümcesinde istinafın temyizin şekil ve usullerine tabi olduğu belirtilmekle, tümcenin devamındaki düzenleme de gözetildiğinde, 48’inci maddede temyiz yolu için öngörülen şekil ve usul kurallarının istinaf yolu bakımından da geçerli olduğu anlaşılmaktadır. Diğer bir deyişle kanun koyucu istinaf talebi içeren dilekçeler ve ilgili yargı mercileri tarafından bu dilekçelerle ilgili yapılacak iş ve işlemler bakımından da aynı usul ve esasların uygulanmasını öngörmüş olup Kanunun 45’inci maddesinin (2) numaralı fıkrasının birinci tümcesinde bu nedenle istinafın temyizin şekil ve usullerine tabi olduğu hükme bağlanmıştır. Dolayısıyla, temyizin şekil ve usullerine gönderme yapan bu kuralın, temyiz incelemesi üzerine verilecek kararların düzenlendiği 49’uncu maddenin istinaf merciinin gerekçe değiştirerek karar verebilmesini sağladığı söylenemez. Danıştay’ın temyiz mercii olarak görevi, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlıdır (2575 sayılı Danıştay Kanunu 23. madde). Davaya baştan başlama; uyuşmazlığı hem maddi hem hukuki yönüyle çözme özelliği nedeniyle istinaf incelemesi temyiz incelemesinden ayrılmaktadır. Bu sebeple kanun koyucu, istinaf ve temyiz incelemesinin birbirinden farklı oluşunu gözeterek bu incelemeler sonucu verilecek karar türlerini de farklı olarak belirlemiştir. Bu bakımdan da 45’inci maddedeki karar türlerinin açık düzenlenmesi karşısında ilk derece mahkemesi kararının gerekçesinin değiştirilmesinde, 45’inci maddenin (2) numaralı fıkrasının, “İstinaf, temyizin şekil ve usullerine tabidir” kuralına dayanılarak 49’uncu maddenin (1) numaralı fıkrasının (a) bendinde, temyiz merciine tanınan kararın gerekçesini değiştirerek onar kuralının dayanak alınması mümkün olmamaktadır. Öte yandan, 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun 353’üncü maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) bendinde, adli yargı istinaf mercii olarak bölge adliye mahkemelerince davanın esasıyla ilgili olarak, incelenen mahkeme kararının gerekçesinde hata edilmiş ise, gerekçenin düzeltilerek yeniden esas hakkında karar verileceği hükmüne yer verilmiştir. İdari yargı istinaf kanun yolunda verilecek karar türleri 2577 sayılı Kanunun 45'inci maddesinde tek tek sayıldığı, maddi hataların düzeltilerek istinaf isteminin reddine karar verilmesi ve hangi hallerde ilk derece mahkemesine gönderme kararı verileceği açıkça düzenlendiği halde, gerekçenin değiştirilerek istinaf isteminin reddine karar verilmesi gerektiği yönünde bir yasal düzenlemenin bulunmaması, bölge adliye mahkemelerine belirtilen yasa kuralı ile bu yetkinin tanınmış olması göz önünde bulundurulduğunda, bu konuda yasal boşluk bulunduğu görüşüyle de açıklanamayacaktır. Bölge idare mahkemesi ilk derece mahkemesi kararını sonuç itibarıyla hukuka uygun bulduğu, ancak gerekçesi yönünden hukuka uygun bulmadığı takdirde, temyiz aşamasında olduğu gibi, kararın gerekçesini değiştirerek istinaf isteminin reddine karar verebilmesine olanak sağlayan açık bir düzenleme olmadığından, bu tür durumlarda istinaf isteminin kabulü, ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasıyla işin esası hakkında uygun görülen gerekçe ile yeniden bir karar verilmesi yasa gereğidir. Açıklanan nedenle, istinaf incelemesi sonucunda Vergi Dava Dairesince, vergi mahkemesi kararının gerekçesi değiştirilerek karar verilmesi yargılama usulüne uygun düşmediğinden, temyize konu kararın yeniden karar verilmek üzere bozulması gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyorum.