Danıştay 9. Daire 2023/5082 E. 2025/5080 K.

T.C. D A N I Ş T A Y DOKUZUNCU DAİRE Esas No : 2023/5082 Karar No : 2025/5080

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı-... VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ... VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ: Dava konusu istem: Davacı adına, ... Metal Gıda San. Tic. Ltd. Şti'nin vergi borçlarının tahsili amacıyla şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; dava konusu ödeme emrine konu 2012/Ocak ila Kasım dönemlerine ait vergi borçlarının, asıl borçlu şirkete ait defter ve belgelerin ibraz edilmemesi sebebiyle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle tarh ve tahakkuk ettirildiği, söz konusu amme alacağının tahsili amacıyla şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emri ile ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin 24/04/2018 tarihinde şirket adresine e-tebliğ yoluyla tebliğ edildiği, yapılan malvarlığı araştırması neticesinde şirket adına kayıtlı malvarlığına rastlanmadığı, şirketten tahsil edilemeyen amme alacağının tahsili amacıyla, davacı adına şirket ortağı sıfatıyla dava konusu ödeme emrinin düzenlendiğinin anlaşıldığı, 06/11/2012 tarihine kadar asıl borçlu ... Metal Gıda San. Ltd. Şti'nin %50 hisseli ortağı olan davacının hisselerini devretmiş olmasının, devir tarihinden önceki döneme ait olup şirket tüzel kişiliğinden tahsil edilemeyen kamu alacağının ödenmesine ilişkin sorumluluğunu ortadan kaldırmayacağının açık olduğu, bu durumda, kamu alacağının tahsili amacıyla asıl borçlu şirket hakkında usulüne uygun biçimde yapılan takibat sonucunda şirketten tahsil edilemeyeceği anlaşılan borçların davacıdan tahsili amacıyla hissesi oranına göre düzenlenen dava konusu ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde limited şirket ortaklarının limited şirketlerin amme borçlarından sorumluluğuna ilişkin düzenlemelerin yer aldığı, 3. maddesinde, amme alacağı teriminin Kanunun 1. ve 2. maddeleri kapsamına giren alacakları ifade ettiğinin belirtildiği, bu nedenle amme alacağı teriminin 6183 sayılı Kanundaki usullere göre tahsili mümkün olan, tahakkuk ettiği halde vadesinde ödenmemiş Kanun kapsamına giren alacakları ifade ettiğinin kabulü gerektiği, ayrıca amme alacağının doğduğu zaman kavramıyla, tahakkuk eden alacağın 6183 sayılı Kanuna göre takip edilebilecek hale geldiği zamanın kastedildiğinin anlaşıldığı, öte yandan, amme alacağının doğduğu zaman kavramıyla, vergiyi doğuran olayların gerçekleştiği, alacağın ilgili olduğu vergilendirme döneminin kastedildiği düşünülebilir ise de, 6183 sayılı Kanunun 35. maddesinde bu amaçla, vergi hukukunun vergilendirme dönemi ya da vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği dönem kavramları kullanılabilecekken amme alacağının doğduğu zaman kavramının kullanılması, vergi ile ilgili faaliyet döneminde ortak olan kişilerin değil, tahakkuk eden verginin ödenmesi gereken tarihte ortak sıfatı taşıyan kişilerin muhatap alındığını gösterdiği, esasen, beyan üzerine veya re'sen ya da ikmalen tahakkuk etmiş bir verginin şirket tarafından vadesinde veya daha sonra ödenmesi veya idarece şirket malvarlığından cebren tahsilinin de, verginin ait olduğu dönemde ortak sıfatını taşıyanları değil, şirket mal varlığındaki azalma nedeniyle, dolaylı olarak, ödeme veya tahsilat tarihinde ortak sıfatını taşıyanları etkilediği, davacının 06/11/2012 tarihinde hisselerini devrederek ortaklıktan ayrıldığının görüldüğü, bu tarihten önce tahakkuk etmiş vergi borçlarından sorumlu tutulması kanun gereği olmakla birlikte, bu tarihten sonra tahakkuk edecek vergiler nedeniyle herhangi bir sorumluluğu olmayacağı, dava konusu ödeme emirleri içeriği amme alacaklarının tahakkuk ve vade tarihleri, dolayısıyla amme alacağının doğduğu zamanın, şirket ortaklığı sıfatının sona erdiği tarihten sonrası olan 2017 yılına rastlaması nedeniyle davacının belirtilen borçlardan sorumlu tutulmasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın kabulüne, ödeme emrinin iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: ... Metal Gıda San. Tic. Ltd. Şti'ne ait vergi borcunun ilgili olduğu dönemde davacı şirket ortağı olduğundan, vergi borcunun tahsili amacıyla 6183 sayılı Kanunun 35. maddesi uyarınca ortak sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Daire kararında belirtilen gerekçeyle Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY: Davacı adına, ... Metal Gıda San. Tic. Ltd. Şti'nin vergi borçlarının tahsili amacıyla şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 19. maddesinde; vergi alacağının, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı, vergi alacağının mükellef bakımından vergi borcunu teşkil ettiği açıklanmış; 20. maddesinde; verginin tarhı, vergi alacağının kanunlarda gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden idari muamele olduğu, 21. maddesinde, tebliğin, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesi olduğu, 22. maddesinde, tahakkukun tarh ve tebliğ edilen bir verginin ödenmesi gereken bir safhaya gelmesi olduğu, 23. maddesinde de, verginin tahsilinin kanuna uygun suretle ödenmesi olduğu tanımlanmıştır. 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun, "Kanunun şümulü" başlıklı 1. maddesinde, devlete, vilayet özel idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim, harç, ceza tahkik ve takiplerine ait mahkeme masrafı, vergi cezası, para cezası gibi asli, gecikme zammı, faiz gibi feri amme alacakları ile bunların takip masrafları hakkında bu kanun hükümlerinin tatbik olunacağı öngörülmüştür. Anılan Kanunun 35. maddesinde de limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları, ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahısların devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulacağı, amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahısların, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulacağı hükümleri yer almaktadır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Yukarıda yer verilen Kanun hükümlerinin değerlendirilmesinden; 6183 sayılı Kanunun 1. maddesine göre bir amme alacağı olan vergi alacağının anılan Kanun uyarınca tahsil edileceği, 213 sayılı Kanunun 19. maddesine göre de vergi alacağının, vergiyi doğuran olay ile doğacağı ve vergi alacağının doğmasının mükellef bakımından vergi borcunu teşkil edeceği, yani amme alacağı türlerinden birisi olan vergi alacağının, vergiyi doğuran olayla birlikte doğduğu, dolayısıyla vergiye ilişkin alacak ve borç ilişkisinin vergiyi doğuran olay ile gerçekleştiği ve vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesiyle, mükellefin vergi borçlusu, devlet, vilayet özel idareleri ve belediyelerin de vergi alacaklısı sıfatına sahip olduğu, vergi alacağının doğmasından sonraki aşamada ise, kanunlarda gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak vergi alacağının tarh ettirildiği, tarh ettirilen verginin tebliğ edilmesi üzerine tahakkuk ederek ödenebilir aşamaya geldikten sonra verginin tahsili aşamasına geçilerek, kanunda belirtilen surette ödenmesiyle vergilendirme sürecinin tamamlandığı, ancak vergi borcunun vadesinde ödenmediği durumda ise kamu gücü kullanılarak, alacaklısı veya alacaklı adına kamu gücü kullanma konusunda yetkili makamlar tarafından cebren tahsil aşamasına geçildiği ve cebren tahsil esaslarının hüküm altına alındığı 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda belirtilen esaslar çerçevesinde tahsilatın yapılacağı anlaşılmaktadır. 213 sayılı Kanunun 19. maddesi uyarınca vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi ile vergiye ilişkin alacak ve borç ilişkisinin kurulduğu, mükellefin artık vergi borçlusu olduğu, tarh, tebliğ ve tahakkuk ettikten sonra vadesinde ödenmeyen vergi alacağının ise cebren tahsilata ilişkin esasların hüküm altına alındığı 6183 sayılı Kanunda belirtilen esaslar çerçevesinde yapıldığı, dolayısıyla, sadece vergi borçlarını değil diğer amme alacaklarını da kapsayan 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde yer verilen "amme alacağının doğduğu zaman" kavramından kastedilenin vergi hükümleri açısından "vergiyi doğuran olay" olduğu ve verginin tahakkuk edip vadesinde ödenmemesi durumunun ise vergi alacağının, cebren tahsil edilme şartlarının gerçekleşmesine işaret ettiği sonucuna ulaşılmıştır. Bu itibarla, 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde değinilen amme alacağının doğduğu zaman kavramından anlaşılması gerekenin, amme alacağının da konusu olan vergi alacağının doğduğu zaman olduğu da açıktır. Aksine bir yorum anılan maddede yer alan; "Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahısların, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur." hükmünü de etkisiz kılar. Zira, amme alacağının doğduğu zamanı temyize konu kararda değinildiği gibi tahakkuk edip kesinleşen verginin kamu alacağı haline gelmesine indirgendiği durumda aynı tarihte ödenmesi de gerekli olan mezkur alacak için vade tarihi aramak anlamsız olacaktır. Nitekim kesinleşen ve kamu alacağı haline dönüşen bu alacak için sonrasında düzenlenen ödeme emrinde gecikme faiziyle birlikte yer alan gecikme zammı da bu tarih itibarıyla işletilmeye başlanır ve ödeme emri ile talep edilir. Ayrıca tahakkuk eden verginin sadece ödenmesi gereken tarihte ortak sıfatı taşıyan kişilerden aranabileceği şeklindeki hukuki değerlendirme ise, payı devralan ve devreden ortağın müteselsil sorumluluğuna ilişkin olarak getirilen kusursuz ve müteselsil sorumluluk ilkesiyle bağdaşmadığından 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesindeki düzenlemeden asıl borçlu şirkete ait amme alacaklarının doğduğu dönemde şirketin ortağı olan kişilerin ortak olunan dönemlerle sınırlı olarak amme alacağının ödenmesinden sermaye hisseleri oranında sorumlu olacağının anlaşılması gerekmektedir. Ayrıca, 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde değinilen amme alacağının doğduğu zaman kavramından anlaşılması gerekenin amme alacağının da konusu olan vergi alacağının doğduğu olay olmasının yanında, 6183 sayılı Kanun'un 35. ve 213 sayılı Kanun'un 10. maddeleri ile Anayasa Mahkemesinin 19/03/2015 tarih ve E:2014/144, K:2015/29 sayılı kararı ile 13/12/2017 tarih ve E:2016/14, K:2017/170 sayılı kararı birlikte değerlendirildiğinde; limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları düzenlemesinde yer alan kural gereğince, limited şirket ortaklarının ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde hüküm altına alınan kanuni temsilcilerin sorumluluklarının farklı içerikler taşıdığı, kanuni temsilcilerin vergi ile ilgili ödevlerin yerine getirilmemesi nedeniyle sorumlu tutuldukları ve sonraki dönemlerdeki kanuni temsilcilerin bu ödevleri yerine getirmemeleri nedeniyle önceki kanuni temsilcilere sorumluluk yüklenemeyeceğinin kural olarak belirlendiği, limited şirket ortakları için benzer bir hüküm bulunmadığı ve limited şirket borcundan doğrudan doğruya sorumlu tutuldukları, kanuni temsilcilerin borcun tamamından müteselsilen sorumlu oldukları halde, ortakların sorumluluğunun sermaye payına isabet eden borçla sınırlandığı ve kanuni temsilcilere rücu olanağı tanınmış olmasına karşın ortaklara böyle bir rücu olanağı tanınmaması karşısında, ortak olan şahsın devirden önceki dönemlere ait amme alacağından doğan sorumluluğunun kusursuz sorumluluk ilkesine dayanması nedeniyle şirketten ayrıldıktan sonra bir takım vergisel ödevlerin yerine getirilmemesi nedeniyle ortaya çıkacak vergi ve cezai sorumluluğun borcun ait olduğu dönemde ortak olanları da kapsayacağından, şirket ortaklarının borcun ait olduğu dönemde hissedar olmasının, hissesi oranında borçtan sorumlu olması için yeterli olduğu ve kendi dönemi ile hissesi oranında doğan borçtan sorumlu tutulabilecekleri sonucuna varılmıştır. Dosyanın ve asıl borçlu şirketin kanuni temsilcisine ait Danıştay Dokuzuncu Dairesinin E:2023/5354 sayılı dosyasında yer alan bilgi ve belgelere ilişkin UYAP kayıtlarının birlikte incelenmesinden, davacının ... Metal Gıda San. Tic. Ltd. Şti'nin 09/03/2009-06/11/2012 tarihleri arasında ortağı olduğu, şirket ortaklığından ayrıldıktan sonra, şirketin 2012 yılına ilişkin defter ve belgelerinin istenilmesine dair yazının 24/11/2017 tarihinde istenilmesine rağmen defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi üzerine düzenlenen vergi inceleme raporu dayanak alınarak asıl borçlu şirket adına re'sen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarının yapıldığı, şirket tüzel kişiliğinden tahsil edilemeyen amme alacağının tahsili amacıyla davacı adına hissesi oranında şirket ortağı sıfatıyla dava konusu ödeme emrinin düzenlendiği anlaşılmaktadır. Uyuşmazlıkta, dava konusu ödeme emri içeriğinde yer alan 2012/Ocak ila Kasım dönemleri için salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile hesaplanan gecikme faizinin; davacının şirketteki hisselerini devretmesinden sonra seçilen kanuni temsilci tarafından defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesinden kaynaklandığı görülmekle birlikte; 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un "Limited şirketlerin amme borçları başlıklı" 35. maddesinde, limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları kuralı gereğince, şirket ortağı için, şirket yetkilisinin sorumluluğundan farklı olarak borcun doğmasında herhangi bir kusurunun olup olmadığına bakılmaksızın, hissedar olmasının, hissesi oranında borçtan sorumlu olması için yeterli olduğu ve kendi dönemi ile hissesi oranında doğan borçtan sorumlu olduğu sonucuna varılmıştır. Bu durumda, Bölge İdare Mahkemesince, davacının ortak olarak sorumlu olduğu dönemler ve dava konusu ödeme emirlerinin dayanağı olan asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun tebliğ edilerek şirket nezdindeki takip yollarının usulüne uygun biçimde tüketilip tüketilmediği hususları da dikkate alınmak suretiyle dosyanın yeniden incelenerek karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; Davalının temyiz isteminin kabulüne, ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA, Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 26/11/2025 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :Yukarıdaki Daire kararında belirtildiği üzere, 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde yer verilen "amme alacağının doğduğu zaman" kavramından kastedilenin "vergiyi doğuran olay" olduğu ve anılan maddedeki düzenlemeden, asıl borçlu şirkete ait amme alacaklarının doğduğu dönemde şirketin ortağı olan kişilerin ortak olunan dönemlerle sınırlı olarak amme alacağının ödenmesinden sermaye hisseleri oranında sorumlu olacaklarının anlaşılması gerekmektedir. Ancak, Limited şirket ortaklarını, şirketten tahsiline olanak bulunmayan kamu alacaklarının ödenmesinden doğrudan doğruya ve payları oranında sorumlu tutan 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesi uyarınca kural olarak, tahsili gereken kamu alacağını yaratan vergilendirmenin ait olduğu dönemde şirketin paylarına sahip ortaklar, ortaklık sıfatının sürdüğü dönemlere ilişkin ortaklık sıfatından doğan ve bu dönemlere dair yapılacak bir inceleme sonrası tarh edilen vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulabilecektir. Ortaklık sıfatının devam ettiği dönemlerde şirket işlemleri hakkındaki her türlü bilgiye erişme imkanı olan ortakların, paylarını devrettikten, başka bir ifadeyle şirketle bağlarının ortadan kalkmasından sonra, ortak oldukları dönemlerde gerçekleşmeyen defter ve belge ibraz etmeme fiili sonucunda ortaya çıkan kamu alacağından, salt vergilendirme dönemlerinde payları bulunduğundan bahisle sorumlu tutulmaları mümkün değildir. Dosyanın incelenmesinden, davacının ... Metal Gıda San. Tic. Ltd. Şti'nin 28/05/2012-15/11/2013 tarihleri arasında ortağı olduğu, şirket ortaklığından ayrıldıktan sonra, 2012 yılına ilişkin defter ve belgelerinin istenilmesine dair yazının 24/11/2017 tarihinde şirketin kanuni temsilcisina tebliğ edilmesine rağmen defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi üzerine düzenlenen vergi inceleme raporu dayanak alınarak asıl borçlu şirket adına re'sen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarının yapıldığı, şirket tüzel kişiliğinden tahsil edilemeyen amme alacağının tahsili amacıyla davacı adına hissesi oranında şirket ortağı sıfatıyla dava konusu ödeme emrinin düzenlendiği anlaşılmaktadır. Bu durumda, ortaklık sıfatının sona ermesinden sonra gerçekleşen defter ve belge ibraz etmeme fiili nedeniyle re'sen tarh edilen vergi ve kesilen cezalardan sorumluluğu bulunmayan davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmadığından, Daire kararına gerekçe yönünden katılmıyorum.