Danıştay 9. Daire 2024/2582 E. 2025/4117 K.

T.C. D A N I Ş T A Y DOKUZUNCU DAİRE Esas No : 2024/2582 Karar No : 2025/4117

TEMYİZ EDENLER :1-(DAVACI)... Elektrik İletim A. Ş. VEKİLİ : Av. ...

2-(DAVALI ) : ... Defterdarlığı-... VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ: Dava konusu istem:Davacı adına, ihalesini yaptığı ... ihale kayıt numaralı "H.386 Referanslı 380 kV (11km) 3B 1272 MCM iletkenli Soma Kolin TES-Tunçbilek Şalt EİH Teklif Birim Fiyatlı Komple Tesis İşi”ne ilişkin ihale kararı damga vergisi yüklenicinin düzeltme şikayet başvurusu neticesinde yükleniciye iade edildiğinden, ihale kararı damga vergisinin mükelleften aranması gerektiğinden bahisle takdir komisyonu kararına dayanılarak tarh edilen 2018/Ağustos dönemi damga vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; olayda; ihale kararını alan Türkiye Elektrik İletim Anonim Şirketi'nin, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununa ekli I ve II sayılı cetvellerde genel ve özel bütçe kapsamındaki kamu idareleri arasında sayılmadığı, 488 sayılı Kanunun 8. maddesinde belirtilen resmi daire sıfatını haiz olmadığı ve damga vergisinden muaf olmadığı, bu durumda, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 3. maddesi uyarınca imza ettiği kağıtlardan kaynaklanan damga vergisinin mükellefi olan ve 5018 sayılı Kanunun ilgili cetvellerinde genel ve özel bütçe kapsamındaki idareler arasında sayılmamış olması sebebiyle resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisinin kişilerce ödeneceği kuralından yararlanamayacak olan davacı adına, almış olduğu ihale kararı nedeniyle yapılan damga vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığı; dava konusu tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan vergi ziyaı cezasına gelince; olayda, damga vergisi beyannamesinin süresinde verilerek verginin zamanında tahakkuk ettirildiği, dolayısıyla vergisel yükümlüğünü süresinde ve tam olarak yerine getirdiği açık olup, sonrasında,yüklenici firmanın düzeltme şikayet başvurusu üzerine verginin iade edilmesi nedeniyle hazineye intikal etmiş bir verginin olmadığı ileri sürülerek vergi aslı ile beraber vergi ziyaı cezasının da kesilmesi 213 sayılı Kanunun 341. maddesinin getiriliş amacıyla bağdaşmadığından davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen reddine kısmen kabulüne, tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: DAVALININ İDDİALARI: Verginin tahakkuktan terkin edilmesiyle tahakkuk ettirilmemiş duruma geldiğinden vergi ziyaı cezası kesilmesinin hukuka uygun olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVACININ İDDİALARI: Verginin kanuni süresinde beyan edilip ödendiği ihale sözleşmesinde damga vergisi yükümlülüğünün yüklenicide olduğu, yapılan tarhiyatın yersiz ve hatalı olduğu, tarh sebebinin bulunmadığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Davalı tarafından cevap verilmemiştir. Davacının cevabı yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ...'IN DÜŞÜNCESİ:Dosya kapsamındaki bilgi ve belgeler ile dava konusu işlem tarihindeki hukuki duruma göre olayda, döviz kazandırıcı faaliyetler kapsamında yer alan ihale konusu işe ilişkin düzenlenen kağıtların damga vergisinden istisna olduğu, dolayısıyla tarh sebebinin subut bulmadığı anlaşıldığından, davacının temyiz talebinin kabulü ile kararın redde ilişkin kısmının bozulması, bozma kapsamına göre de davalının temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY:Davacı adına, ihalesini yaptığı ... ihale kayıt numaralı "H.386 Referanslı 380 kV (11km) 3B 1272 MCM iletkenli Soma Kolin TES-Tunçbilek Şalt EİH Teklif Birim Fiyatlı Komple Tesis İşi”ne ilişkin ihale kararı damga vergisi yüklenicinin düzeltme şikayet başvurusu neticesinde yükleniciye iade edildiğinden, ihale kararı damga vergisinin mükelleften aranması gerektiğinden bahisle takdir komisyonu kararına dayanılarak tarh edilen 2018/Ağustos dönemi damga vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT: Anayasa’nın 35. maddesinde, "Herkes, mülkiyet ve miras haklarına sahiptir. Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla sınırlanabilir. Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına aykırı olamaz." hükmü yer almaktadır. Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesinin Ek 1 Numaralı Protokolünün "Mülkiyetin korunması" başlıklı 1. maddesinde, "Her gerçek ve tüzel kişinin mal ve mülk dokunulmazlığına saygı gösterilmesini isteme hakkı vardır. Herhangi bir kimse, ancak kamu yararı sebebiyle ve yasada öngörülen koşullara ve uluslararası hukukun genel ilkelerine uygun olarak mal ve mülkünden yoksun bırakılabilir. Yukarıdaki hükümler, devletlerin, mülkiyetin kamu yararına uygun olarak kullanılmasını düzenlemek veya vergilerin ya da başka katkıların veya para cezalarının ödenmesini sağlamak için gerekli gördükleri yasaları uygulama konusunda sahip oldukları hakka halel getirmez." hükmüne yer verilmiştir. Anayasa ve uluslararası sözleşmelerde mülkiyet hakkını korumaya yönelik düzenlemelere yer verilmiş ve mülkiyet hakkı korunması gereken temel insan hakları arasında sayılmıştır. Mülkiyet hakkına müdahalelerin de olabileceği hükme bağlanarak bu müdahalelerde kamu yararı, kanuni düzenleme ve ölçülülük ya da orantılılık gibi uluslararası hukukun genel ilkelerinin varlığının dikkate alınması gerektiği, aksi durumda müdahalenin mülkiyet hakkının ihlaline neden olacağı kabul edilmiştir. Bu husus Anayasa Mahkemesi ve Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi kararlarıyla da ortaya konulmuştur. Anayasa'nın 153. maddesinde ise Anayasa Mahkemesi kararlarının kesin olduğu, iptal kararlarının gerekçesi yazılmadan açıklanamayacağı, Anayasa Mahkemesinin, bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin tamamını veya bir hükmünü iptal ederken, kanun koyucu gibi hareketle, yeni bir uygulamaya yol açacak biçimde hüküm tesis edemeyeceği, kanun, Cumhurbaşkanlığı kararnamesi veya Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğü ya da bunların hükümlerinin, iptal kararlarının Resmî Gazete'de yayımlandığı tarihte yürürlükten kalkacağı, gereken hallerde, Anayasa Mahkemesinin, iptal hükmünün yürürlüğe gireceği tarihi ayrıca kararlaştırabileceği, bu tarihin, kararın Resmî Gazete'de yayımlandığı günden başlayarak bir yılı geçemeyeceği, iptal kararının yürürlüğe girişinin ertelendiği durumlarda, Türkiye Büyük Millet Meclisinin, iptal kararının ortaya çıkardığı hukuki boşluğu dolduracak kanun teklifini, öncelikle görüşüp karara bağlayacağı, iptal kararlarının geriye yürümeyeceği, Anayasa Mahkemesi kararlarının Resmî Gazete'de hemen yayımlanacağı ve yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını, gerçek ve tüzelkişileri bağlayacağı düzenlenmiştir. 09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 6728 sayılı Kanun'un 27. maddesi ile değişik 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2. maddesinin 2. fıkrasında; vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanan ve maddenin devamında sayılan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemler nedeniyle, belgenin geçerlilik süresi içerisinde, belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla düzenlenen kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu belirtilmiş, (a) bendinde de Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan ve Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bu programda yer almayan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen ana yüklenici firmaların (alt yükleniciler hariç) yapacakları teslim, hizmet ve faaliyetlerin damga vergisinden müstesna olduğu; 3. fıkrasında; Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesi almak amacıyla proje formu ekinde verilecek taahhütnameler ile bu maddenin (2) numaralı fıkrasının (a), (b), (d), (e), (g), (j), (l) ve (o) bentlerinde sayılan işlem ve faaliyetlere ilişkin sözleşme safhasından önceki teminatlar ve ihale kararlarına belge aranmaksızın resen damga vergisi istisnası uygulanır, 4. fıkrasında; bu maddenin uygulanmasında, uluslararası ihalenin; Kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkarılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi, Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesinin ise; döviz kazandırıcı faaliyetleri teşvik etmek amacıyla damga vergisi istisnası uygulanabilmesi için alınması ve ibraz edilmesi gereken, vergiye tabi kâğıdın düzenlendiği tarihte geçerli Ekonomi Bakanlığınca düzenlenen belgeyi ifade ettiği hükme bağlanmıştır. Dairemizce söz konusu maddedeki uluslararası ihale tanımında yer alan "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibaresinin Anayasa'nın 2 ve 73. maddelerine aykırı olduğu kanısına ulaşılarak itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurulmasına karar verilmiş, Anayasa Mahkemesi tarafından 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararla; bir ihalenin uluslararası ihale niteliğinde kabul edilmesi ve bu sayede döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında değerlendirilmek suretiyle damga vergisi ve harç istisnasının uygulanması için öngörülen yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının hukuki öngörülebilirlik ve belirlilik ilkelerine aykırı olacak şekilde düzenlendiği sonucuna ulaşıldığı gerekçesiyle "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibaresi iptal edilmiş, anılan karar 28/04/2021 tarihinde Resmi Gazete'de yayımlanmıştır. Anayasa Mahkemesinin iptal kararı sonrasında, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2. maddesinin 4. fıkrasında yer alan uluslararası ihale tanımı, "kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ihale" olarak Kanunda yer almış bulunmaktadır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Dosyanın incelenmesinden, Türkiye Elektrik İletim A. Ş.'nce ihale edilen ... ihale kayıt numaralı "H.386 Referanslı 380 kV (11km) 3B 1272 MCM iletkenli Soma Kolin TES-Tunçbilek Şalt EİH Teklif Birim Fiyatlı Komple Tesis İşi” ihalesine ait idari şartnamenin 8/1. maddesinde, "İhalenin yeterlik kriterlerini taşıyan tüm yerli ve yabancı isteklilere açık olduğu" ibaresine yer verildiği, şartnamede yazılı yatırım projesi kodu ... olan ihale konusu işin Kalkınma Bakanlığı'nca yayımlanan cari yıl yatırım programında Türkiye Elektrik İletim A. Ş. Enerji sektörü yatırımları arasında olduğu görülmüştür. Anılan işe ilişkin ihale kararı damga vergisi yüklenicinin düzeltme şikayet başvurusu neticesinde yükleniciye iade edildiğinden, ihale kararı damga vergisinin mükelleften aranması gerektiğinden bahisle takdir komisyonu kararına dayanılarak davacı adına tarh edilen 2018/Ağustos dönemi damga vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle davanın açıldığı anlaşılmaktadır. Yukarıda yer verilen Anayasa'nın 153. maddesinde düzenlenen, iptal kararlarının geriye yürümezliğine ilişkin kural, iptal edilen hükümlere göre kazanılmış hakların ortadan kaldırılmasına veya toplum huzurunun bozulmasına yol açacak sonuçları önlemek amacıyla kabul edilmiş olup bu kuralın mutlak anlamda anlaşılıp uygulanamayacağı; özellikle bir davaya bakmakta olan mahkeme tarafından itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine götürülen konularda uygulanmasının mümkün olmadığı, aksi hâlde Anayasa'nın 152. maddesinde düzenlenmiş olan "Anayasa'ya aykırılığın diğer mahkemelerde ileri sürülmesi" (itiraz) yolunun hukuk ve uygulama yönünden sonuçsuz kalacağı yargısal içtihatlarla kabul edilmiş bulunmaktadır. Nitekim Anayasa'nın, itiraz yoluna başvurulan kanun hakkındaki Anayasa Mahkemesi kararının beş ay içinde gelmemesi hâlinde mahkemenin davayı yürürlükteki kanun hükümlerine göre sonuçlandıracağına işaret edilen 152. maddesinin üçüncü fıkrasında yer alan "Ancak, Anayasa Mahkemesi'nin kararı, esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar gelirse, mahkeme buna uymak zorundadır." yolundaki kural da Anayasa Mahkemesinin verdiği iptal kararlarının, bu karardan önce açılmış bulunan ve bakılmakta olan davalarda uygulanması gerektiğini açıkça ortaya koymaktadır. Bu hukuksal durumun doğal sonucu olarak, bir kanunun uygulanması nedeniyle dava açmak durumunda kalan ve Anayasa'nın 152. maddesi uyarınca itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurulmasını isteme hakkına sahip olan kişilerin de hak veya menfaatlerini ihlâl eden kuralın, daha önce yapılan başvuru sonucunda (iptal davası veya itiraz yoluyla) Anayasa Mahkemesince iptal edilmiş olması hâlinde, iptal hükmünün hukukî sonuçlarından yararlanmaları gerekeceği açıktır. Aksi hâlde, Anayasa Mahkemesince verilen iptal kararının uygulama tarihinin yukarıda belirtilen amaçla ayrıca belirlenmesi hâlinde, iptal edilen yasa başvuracakların iptal kararının hukukî sonuçlarından yararlanamayacaklarının kabulü; bir yandan dava yoluna başvuran herkes için Anayasa ile tanınmış olan itiraz hakkının bunlar için fiilen işlemez hâle getirilerek ortadan kalkması ve iptal kararının uygulanamaması, öte yandan Anayasa'ya aykırılığı hükmen saptanmış olan bir yasa kuralının uygulanmasının hukuken korunması gibi bir sonuca neden olur ki bu durumun Anayasa'nın üstünlüğü ve hukuk devleti ilkesine açıkça aykırılık teşkil edecektir. Bu açıklamaların sonucu olarak Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararı ile iptal edilen Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" kuralı uygulanarak bu karardan önce tesis edilmiş işlemlerin tesis edildikleri andaki duruma göre hukuka uygun olsalar da kararın yayınlanmasından sonra oluşan yeni hukuki duruma göre hukuka aykırı hale geleceklerinde duraksama yoktur. Ayrıca Anayasa Mahkemesinin 2019/40353 sayılı bireysel başvuru hakkında verdiği 28/06/2022 tarihli kararında da; 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı iptal kararında bir ihalenin uluslararası ihale niteliğinde kabul edilmesi ve bu sayede döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında değerlendirilmek suretiyle damga vergisi ve harç istisnasının uygulanması için öngörülen yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının hukuki öngörülebilirlik ve belirlilik ilkelerine aykırı olacak şekilde düzenlendiği sonucuna ulaşılarak 488 sayılı Kanun'un ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "…ve yabancı firmalarca da teklif verilen…" ibaresi ile 492 sayılı Kanun'un ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "…ve yabancı firmalarca da teklif verilen…" ibaresini iptal ettiği; anılan kararda; bir ihalenin yerli ve yabancı katılımcılara açık olmasının bu ihalenin uluslararası ihale kabul edilebilmesi için yeterli olmadığına, ayrıca yabancı firmalarca da teklif verilmesi gerektiğine işaret edilerek bu çerçevede ihaleye yabancı firmalarca teklif verilip verilmemesine göre ihalenin uluslararası ihale niteliğinin değişeceğinin altının çizildiği; kararda, teklif sunma aşamasında ihaleye uluslararası ihale niteliği kazandıracak olan yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının gerçekleşip gerçekleşmeyeceği bilinemediğinden damga vergisi ve harç ödemelerinin maliyet hesabına dâhil edilip edilmemesi hususunda katılımcılar açısından öngörülemez ve belirsiz bir durumun ortaya çıktığının vurgulandığı; bu durumun ise ihale uhdesinde kalan katılımcının söz konusu ihaleden kaynaklanan işlemler ve düzenlenen kâğıtlar nedeniyle ödemek zorunda olduğu damga vergisi ve harçlara ilişkin istisnadan yararlanma imkânının bulunup bulunmadığı konusunda bir belirsizliğe yol açtığının ifade edildiği, ayrıca bu konuda oluşan öngörülemezliği ortadan kaldırabilecek herhangi bir kanuni güvencenin veya mekanizmanın bulunmadığına da dikkat çekildiği; anılan kararda her ne kadar sadece "…ve yabancı firmalarca da teklif verilen…" ibarelerinin iptaline karar vermiş ise de istisnadan yararlanılması için aranan yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının -düzenlemenin mevcut hâli dikkate alındığında- mekanizmayı bir bütün olarak öngörülebilir olmaktan çıkardığı tespitinin yapıldığı, bu tespitin, eldeki başvurunun kanunilik koşulunu sağlamadığı sonucuna ulaşılması yönünden yeterli görüldüğü gerekçesiyle mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar verilmiştir. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 2. maddesinde, iptal davası; idarî işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı açılan davalar olarak tanımlanmıştır. Madde bu haliyle diğer unsurları yanında, idareyi işlem tesisine sevk eden, işlemin dayanağını oluşturan sebep ve buna bağlı olarak konu unsuru yönünden hukuka uygunluk denetiminin yapılmasını emretmektedir. İdare hukukunda, nihai işlemin oluşumuna kadar aynı veya değişik mercilerin irade açıklamalarını gerektiren işlemler "zincir işlem" olarak adlandırılmaktadır. Zincir işlemler nihai bir sonucu doğurmak amacıyla birbirini takip eden ve tamamlayıcı bir dizi işlemler olup zincirin bir halkasında ortaya çıkan hukuka aykırılık tüm işlemi hukuka aykırı hale getirmektedir. İşbu davada iptal istemine konu işlem ise; Kalkınma Bakanlığının cari yıl yatırım programında yer alan ve idari şartnamede yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğu belirtilen ihaleye ilişkin olarak ödenen damga vergisinin yüklenicinin düzeltme şikayet başvurusu neticesinde yükleniciye iadesi üzerine, ihale kararı damga vergisinin mükelleften aranması gerektiğinden bahisle takdir komisyonu kararına dayanılarak davacı adına 2018/Ağustos dönemi için damga vergisi tarh edilmesi ve tekerrür hükümleri uygulanarak bir kat vergi ziyaı cezası kesilmesine dair işlemdir. 488 sayılı Kanun'un Ek 2.maddesi 4.fıkrasında yer alan uluslararası ihale tanımı gereği Ekonomi Bakanlığı tarafından ihale konusu işe ilişkin düzenlenmediği dosya kapsamından anlaşılan Vergi Resim Harç İstisna Belgesi ile tahsil edilen damga vergisi birbirine sıkı sıkıya bağlı bulunan ve yukarıda sözü edilen zincir işlem niteliğindedir. Bu zincir işlemlerin birlikte oluşturduğu vergilendirme sürecinin istisna ve muafiyet gibi nedenlerle hatalı olduğu, Anayasa Mahkemesinin iptal kararından sonra ortaya çıkan hukuki sonucun uyuşmazlığa konu vergilendirme işlemini, uluslararası ihale tanımı olan kurucu unsuruyla baştan itibaren etkilemesinin doğal bir sonucudur. Anayasa Mahkemesinin iptal kararı sonrasında ihale konusu işe ilişkin olarak Vergi Resim Harç İstisna Belgesinin, dava konusu işe dair ihale kararı tarihi itibarıyla bulunmamasının nedeni olarak gösterilen "ve yabancı firmalarca teklif verilen" ibaresinin Anayasa Mahkemesi kararıyla iptal edilmek suretiyle hukuka aykırılığının saptanmış olduğu ve vergi/harca konu işlemin, sözü edilen belgelerin geçerlilik süresi içerisinde yapılmasının zorunlu olduğu yolunda kanun hükmünde açık bir düzenlemeye yer verilmediği ve 09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 6728 sayılı Kanun'un 27. maddesi ile değişik 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2. maddesinin 3. fıkrasının Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesi almak amacıyla proje formu ekinde verilecek taahhütnameler ile bu maddenin (2) numaralı fıkrasının (a), (b), (d), (e), (g), (j), (l) ve (o) bentlerinde sayılan işlem ve faaliyetlere ilişkin sözleşme safhasından önceki teminatlar ve ihale kararlarına belge aranmaksızın resen damga vergisi istisnası uygulanacağı hükmü dikkate alındığında dava konusu damga vergisi tarhiyatının hukuka uygun olmadığı sonucuna varılmıştır. Nitekim İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi Resim Harç İstisnası Hakkındaki Tebliğ (İhracat 2017/4)'ün 6. maddesinin 1. fıkrasının "...belge müracaat tarihi ile belge tarihi arasındaki işlemlere istisna uygulanmaz." düzenlemesi ile 8. maddesinin 2. fıkrasının "süre başlangıcı, vergi resim harç istisna belgesinin tarihidir." düzenlemesinin iptali istemiyle açılan davada Dairemizin 24/12/2024 tarih ve E:2022/3138, K:2024/8026 sayılı kararıyla anılan düzenlemelerin iptaline karar verilmiştir. Öte yandan, 488 sayılı Kanunun 8. maddesinde belirtilen resmi daire sıfatını haiz olmayan ve damga vergisinden muaf tutulmayan makamlarca alınan ihale kararlarına ilişkin damga vergisinin mükellefinin ihaleyi yapan ve ihale kararında imzası bulunan ihale makamları olduğu, ancak anonim şirketler gibi sürekli damga vergisi mükelleflerinin, ihale kararına ilişkin damga vergisinin mükellefi olmaması ve kararda imzaları bulunmamasına rağmen sürekli damga vergisi mükellefiyetleri gereği 488 sayılı Kanunun 24. maddesinin 3. fıkrası uyarınca ihale kararına ilişkin verginin beyan edilmesinden ve ödenmesinden sorumlu bulunduğu anlaşılmaktadır. Bu durumda, Türkiye Elektrik İletim A. Ş.'nce ihale edilen ... ihale kayıt numaralı "H.386 Referanslı 380 kV (11km) 3B 1272 MCM iletkenli Soma Kolin TES-Tunçbilek Şalt EİH Teklif Birim Fiyatlı Komple Tesis İşi”ini üstlenen yüklenici tarafından ödenen ihale kararı damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusu neticesinde yükleniciye iade edildiğinden, ihale kararı damga vergisinin mükelleften aranması gerektiğinden bahisle takdir komisyonu kararına dayanılarak davacı adına tarh edilen 2018/Ağustos dönemi damga vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka uygunluk görülmediğinden, davacının her ne kadar resmi daire sıfatını haiz olmaması ve damga vergisinden muaf tutulmaması nedeniyle ihale kararlarına ilişkin damga vergisinin mükellefi olarak verginin beyan ve ödenmesinden yükümlülüğü bulunmaktaysa da; yukarıda da belirtildiği üzere söz konusu ihalenin döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında olması nedeniyle damga vergisinden istisna tutulması gerektiği sonucuna varılması nedeniyle, davayı yukarıda yazılı gerekçeyle kısmen reddeden kısmen kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı davacının istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısmında hukuka uyarlık bulunmamaktadır. Öte yandan; davalı idarenin tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmına yönelik temyiz isteminin yukarıda yazılı nedenle reddi gerektiği sonucuna varılmıştır.

KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; Davacının temyiz isteminin kabulüne, davalının temyiz isteminin reddine ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının damga vergisine ilişkin kısmının BOZULMASINA, diğer kısımlarının ONANMASINA, Bozulan kısım yönünden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 07/10/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.