Danıştay 3. Daire 2022/2391 E. 2025/2497 K.

T.C. D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : 2022/2391 Karar No : 2025/2497

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... İletişim ve Satış Ticaret Anonim Şirketi VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI) :... Vergi Dairesi Müdürlüğü/... VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin...tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ: Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, 7194 sayılı Dijital Hizmet Vergisi ile Bazı Kanunlarda ve 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun uyarınca dijital hizmet vergisine tabi tutulan faaliyetleri nedeniyle ihtirazi kayıtla verilen 2020 yılının Mayıs dönemi dijital hizmet vergisi beyannamesi üzerine bu çekinceye itibar edilmeksizin tahakkuk ettirilen ve ödenen dijital hizmet vergisinin kaldırılması ve faiziyle birlikte iadesine hükmedilmesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dijital platformların kullanılması suretiyle reklam hizmeti verilmesi, sesli, görsel veya dijital herhangi bir içeriğin dijital ortamda satışı, bu içeriklerin dijital ortamda dinlenmesi, izlenmesi, oynanması veya telefon, bilgisayar gibi eletronik ortamda kaydedilmesi veya bu cihazlarda kullanılmasına yönelik dijital ortamda hizmet sunulması, kullanıcılar arasında bir mal veya hizmetin satılması veya satılmasının kolaylaştırılması, kullanıcıların birbiriyle etkileşime geçebilecekleri dijital ortamların sağlanması ve işletilmesi ile dijital ortamlarda aracılık hizmeti verilmesi suretiyle elde edilen kazançların kanun koyucu tarafından vergilendirilmesinin Anayasanın 73. maddesi ile öngörülen amaca ve bu konuda getirilen ilkelere aykırı bir durum teşkil etmediği, kaldı ki 7194 sayılı Kanunun 6. maddesinin 7. fıkrasında dijital hizmet vergisi mükelleflerince ödenen dijital hizmet vergisinin bu mükellefler tarafından gelir ve kurumlar vergisine esas safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceğinden, aynı kazancın mükerrer vergilendirilmesinin de önüne geçildiği, dolayısıyla kanun koyucu tarafından Anayasanın 73. maddesinde belirtilen ilkelere bağlı kalınarak çıkarılan 7194 sayılı Kanun kapsamındaki davacının faaliyettinden elde ettiği kazanç nedeniyle verdiği beyanname üzerinden yapılan tahakkukta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Şirketlerinin dijital hizmet vergisi yükümlüsü olarak nitelendirilmesinin hukuki dayanaklan yoksun olduğu, dava konusu tahakkukun Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi'nin 14. maddesi ile bu sözleşmeye ek 1 Nolu Protokolün 1. maddesi ve Anayasanın 2, 7, 10, 13, 35 ve 73. maddelerine açıkça aykırı olduğu, 2020 yılı Merkezi Bütçe Kanunu ile toplanmasına izin verilen kamu gelirleri arasında dijital hizmet vergisinin yer almadığı, bu nedenle tahakkukun sebep ve konu unsuru bakımından hukuka aykırı olduğu, bir verginin tarh ve tahsil edilebilmesi için verginin usulüne uygun olarak yayımlanan bir yasa ile yürürlüğe girmiş olmasının yeterli olmadığı, verginin mutlaka bütçenin C cetvelinde yer alması gerektiği, bu verginin mülkiyet hakkını orantısız bir biçimde sınırlandırdığı, tek başına 2019 yılında dünya genelinde elde ettikleri hasılatın 750 milyon Euro'dan veya muadili yabancı para karşılığı Türk Lirasından daha az olduğu için dijital hizmet vergisi yükümlüsü olmadıkları, elde edilen gayrisafi hasılat üzerinden dijital hizmet vergisi ile safi kurum kazancı üzerinden kurumlar vergisi alınmasının mükerrer vergilendirmeye yol açtığı, dijital hizmet vergisinin matrahını ve muafiyetini düzenleyen hükümlerin Anayasanın vergilendirmede eşitlik ve mali güce göre vergilendirme ilkesine aykırı olduğu, Hazine ve Maliye Bakanlığı ile Cumhurbaşkanı'na dijital hizmet vergisinin kurucu unsurlarının belirlenmesi yönünde verilen yetkinin verginin kanuniliği ilkesine aykırı olduğu, her ay peşin olarak tahsil edilen dijital hizmet vergisinin zaman maliyetine katlanmak zorunda kalındığı, ayrıca zarar edilmesi halinde indirim imkanından da mahrum kalınabileceği, verginin oranının %7,5 gibi emsallerinden oldukça yüksek bir şekilde belirlendiği, verginin sosyal devlet ilkesi ile bağdaşmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: 01/03/2020 tarihinde yürürlüğe giren 7194 sayılı Kanunun 1 ila 7. maddelerinde dijital hizmet vergisinin düzenlendiği, Kanunun 1. maddesinde Türkiye'de dijital ortamda sunulan her türlü reklam hizmeti ile sesli görsel ve dijital herhangi bir içeriğin dijital ortamda satışı, içeriklerin dijital ortamda dinlenmesi, izlenmesi, kullanıcıların birbiriyle etkileşime geçebilecekleri dijital ortamın sağlanması ve işletilmesi hizmetlerinin dijital hizmet vergine tabi tutulduğu, ödenen bu verginin gelir ve kurumlar vergisine esas safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği düzenlemesinin getirildiği, davacı şirketin kanunda tanımlanan vergiye tabi faaliyetleri icra ettiği ve bu faaliyetten elde ettiği kazancın muafiyet sınırının üzerinde olduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 17. maddesinin 2. fıkrası uyarınca davacının duruşma isteminin yerine getirilmesine gerek görülmeyerek ve davacı tarafından ileri sürülen Anayasa'ya aykırılık iddiası ciddi bulunmayarak işin gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1. Temyiz isteminin reddine, 2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının ONANMASINA, 3.Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca ...-TL maktu harç alınmasına, 4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 27/05/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY: Dava, ihtilaflı dönem için ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk ettirilen dijital hizmet vergisinin iptali ve ödenen tutarın faiziyle birlikte iadesi ile 5/12/2019 tarih ve 7194 sayılı Dijital Hizmet Vergisi ile Bazı Kanunlarda ve 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 1., 2., 3., 4., 5. ve 6. maddelerinin Anayasa’nın 2., 7., 10., 13., 35., ve 73. maddelerine aykırı olduğundan bahisle iptalleri için Anayasa Mahkemesi'ne başvurulması istemiyle açılmıştır. Davacı, diğer iddialarının yanı sıra, gerekçeli karar hakkının ihlal edildiğini ileri sürerek istinaf yoluna başvurmuştur. İstinaf incelemesini yapan Bölge İdare Mahkemesi, davacının Anayasa’ya aykırılık iddiasını ciddi bulmamış; kararın usul ve hukuka uygun olduğunu belirterek istinaf başvurusunun reddine karar vermiştir. Davacı, aynı iddialarını tekrar ederek, bu kez temyiz yoluna başvurmuştur. I- Anayasa'ya Aykırılık İddiası Yönünden İnceleme Davacının tarafından, ileri sürülen Anayasa’ya aykırılık iddiaları özetle şöyledir; muafiyet ve matraha ilişkin kuralların, eşitlik ve mali güce göre vergilendirme ilkelerine aykırı olduğu, konsolide grup üyesi olan şirketlere değişik uygulama getirildiği, teknik, elde edilen hasılat ve mali güç yönlerinden aynı hukuki durumda olan iki şirketten birinin salt konsolide grup üyesi olmasından ötürü grup üyesi olmayandan farklı vergilendirilmesinin eşitlik ilkesine aykırı olduğu, konsolide grup üyesi olan ve olmayan ayrımı yapılmış olmasının mülkiyet hakkı kapsamında ayrımcılık yarattığı, konsolide grubun üyesi olunması durumunda muafiyet eşiğinin bağlı olunan grubun toplam hasılatının esas alınmasını öngören Kanunun 4. maddesinin 1. fıkrasının 2. cümlesinin, Anayasa'nın 10. maddesine aykırı olduğu; matrahın ilgili vergilendirme döneminde verginin konusuna giren dijital hizmetlerden elde edilen “hasılat” olarak belirlendiği, Anayasa’nın 73. maddesindeki mali güce göre vergilendirme ilkesine göre verginin, yükümlülerin ekonomik ve mali durumlarına göre alınmasının esas olduğu, “hasılat ölçütü”nün yükümlülerin mali güçlerini tam yansıtmadığı, mali güç ilkesinin hayata geçirilmesini sağlayan araçlardan birinin gerçek usulde vergilendirme olduğu, hasılattan vergi alınmasıyla mükellefin girdi ve harcamalarını oluşturan faktörlerin göz ardı edilmiş olduğu, o yılki safi kazancın tespit edilmesinde gider olarak indirilmesi öngörülmüş olsa bile, hasılat üzerinden vergi alınmasının Anayasa’nın 73. maddesinin birinci fıkrasında herkesin mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlü olduğu ilkesini ihlal ettiği, ayrıca dijital hizmet vergisinin KDV’nin matrahına da eklenmesinin tam mükellef mükelleflerin dijital hizmet vergisine konu hasılatın bir bölümü üzerinden tekrar vergi ödemek zorunda kalmalarının da mali güç ilkesine aykırı olduğu, matrahı hasılatın oluşturmasının Anayasa'ya aykırı olduğu yönünde Anayasa Mahkemesi kararı bulunduğu, yükümlülükte konsolide grubun bir üyesi olunması halinde toplam hasılata bakılması, matrahı gayri safi hasılatın oluşturması, hasılatın üzerinden %7,5 oranında vergi hesaplanmasının, gider, maliyet ve vergi adı altında indirim yapılmasına izin verilmediği de gözetildiğinde, mali güce göre vergilendirme ilkesinin ihlal edildiğinin açıkça görüleceği, Kanunun 1. maddesinin 1. fıkrası, 2. maddesinin 1. fıkrasının (ç) bendi, 4. maddesinin 1., 2. ve 3. fıkraları ile 5. maddesinin, Anayasa'nın 73. maddesine aykırı olduğu, Bakanlığa ve Cumhurbaşkanı'na yasada herhangi bir ölçüt belirlenmeden yetki veren maddelerin Anayasa’nın 7., 13. ve 35. maddelerine aykırı olduğu, verginin unsurlarından, konu, matrah, vergilendirme dönemi, muafiyet, istisnaya ilişkin kurallarda belirsiz ifadelerin bulunduğu, ayrıca yılın sonuna doğru 07/12/2019 tarihinde yayımlanan, izleyen üçüncü ay başında yürürlüğe giren Kanun ile 2020 Mart ayında 2019 yılı hasılatına bakılarak vergi yükümlülüğün başlatılmasının hukuk devletinin hukuk güvenliği ilkesini zedelediği, Şirketlerinin ve paydaşlarının yatırım planlarını yaparken öngöremeyecekleri yeni bir vergi ihdası ile karşılaştığı, Anayasa’nın sosyal devlet ilkesi ile bağdaşmadığı belirtilerek 7194 sayılı Kanunun 1., 3., 4., 5. ve 6. maddelerinin Anayasa’nın 2, 7., 10., 13., 35. ve 73. maddelerine aykırı olduğu, iptalleri için Anayasa Mahkemesine başvurulması gerektiği ileri sürülmüştür. 30/3/2011 tarih ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un "Anayasaya aykırılığın mahkemelerce ileri sürülmesi" başlıklı 40. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, bir davaya bakmakta olan mahkemenin, bu davada uygulanacak bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin hükümlerini Anayasaya aykırı görmesi veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varması halinde iptali istenen kuralların Anayasanın hangi maddelerine aykırı olduklarını açıklayan gerekçeli başvuru kararının aslını; başvuru kararına ilişkin tutanağın onaylı örneğini, dava dilekçesi, iddianame veya davayı açan belgeler ile dosyanın ilgili bölümlerinin onaylı örneklerini dizi listesine bağlayarak Anayasa Mahkemesine göndereceği belirtilmiştir. Maddenin (2) numaralı fıkrasında ise taraflarca ileri sürülen Anayasaya aykırılık iddiası davaya bakan mahkemece ciddi görülmezse bu konudaki talebin gerekçeleri de gösterilmek suretiyle reddedileceği ve bu hususun esas hükümle birlikte temyiz konusu yapılabileceği ifade edilmiştir. Mahkemece, Anayasa'nın 73. maddesine atıf yapılarak, Kanunda sayılan hizmetlerden elde edilen kazançların vergilendirilmesinin Anayasa'ya aykırılık teşkil etmediği; gider olarak indirilebilmesi nedeniyle mükerrerliğin önlendiği belirtilmiştir. Oysa davacı, 7194 sayılı Kanun'un Anayasa'ya aykırılık iddiasına konu ettiği, 1., 3., 4., 5. ve 6. maddelerinin her birinin Anayasa’nın 2, 7., 10., 13., 35. ve 73. maddelerine hangi yönlerden aykırı olduğunu, ayrı ayrı, ayrıntılı şekilde gerekçeleriyle açıkça ortaya koymuştur. Anayasa’nın 152. ile 6216 sayılı Kanun'un 40. maddelerine göre bir davaya bakmakta olan mahkeme, o dava sebebiyle uygulanacak bir kanunun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin hükümlerini Anayasa’ya aykırı görmesi hâlinde veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varması durumunda bu hükümlerin iptalleri için Anayasa Mahkemesine başvurmaya yetkilidir. Ancak, Anayasa Mahkemesinin kimi kararlarında işaret edildiği gibi, anılan maddeler uyarınca bir mahkemenin Anayasa Mahkemesine başvurabilmesi için elinde yöntemince açılmış ve mahkemenin görevine giren bir davanın bulunması yanında ayrıca, iptali talep edilebilecek kuralın da o davada uygulanacak olması gerekir. Uygulanacak kural ise bakılmakta olan davanın değişik evrelerinde ortaya çıkan sorunların çözümünde veya davayı sonuçlandırmada olumlu ya da olumsuz yönde etki yapacak nitelikte bulunan kurallardır. Bu bağlamda, öncelikle, Anayasa'ya aykırılığı ileri sürülen verginin konusu, mükellef ve vergi sorumlusu, muafiyet ve istisnalar, vergi matrahı, oranı ve hesabı, vergilendirme dönemi, verginin beyanı, tarhı ve ödenmesini düzenleyen 1., 3., 4., 5. ve 6. maddelerindeki kurallardan, bakılmakta olan davada uygulanacak olanlar belirlenmelidir. Uyuşmazlığın çözümünde uygulanacak kuralların da ayrı ayrı gerekçeleri gösterilmek suretiyle Anayasa'ya aykırılık iddiasının ciddi görülmediğinin ortaya konulması gerekir. II- Temyiz İsteminin İncelenmesi Davacı tarafından, tahakkuk yönünden özetle; mülkiyet hakkının orantısız bir biçimde sınırlandırıldığı, konsolide grubun üyesi olmasından dolayı tam mükellef olan şirketleri aleyhine Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi (AİHS) Ek 1 No.lu Protokolün 1. ve 14. maddesi bağlamında ayrımcılığa yol açıldığı, toplam hasılat kuralının kendilerine uygulanmaması gerektiği, 2019 yılında dünya genelinde elde edilen hasılatın 4. maddedeki tutardan az olduğundan yükümlülüğün doğmadığı, oysa Mart, Nisan, Mayıs 2020 dönemleri için beyanname vermek zorunda kalındığı, ilk olarak grup toplam hasılatının esas alınmasında amacın, vergiden kaçınmak amacıyla vergi oranı düşük ülkelerde şirketler kurarak agresif vergi planlaması yapan ve fiziki varlığı bulunmayan ticari işletmelerin ve şirket gruplarının anılan ülkelerde vergi yükümlüsü olmalarını sağlamak olduğu, Şirketlerinin ise kanuni merkezinin Türkiye'de bulunduğu ve farklı ülkelerdeki vergi düzenlemelerini Türkiye'de vergiden kaçınmak amacıyla kullanmadığının açık olduğu, ikinci olarak, Türkiye'de aynı miktarda hasılat elde etmekle birlikte konsolide grup üyesi olmayan şirketlerin ayrı vergilendirme rejimine tabi tutulmalarının eşitlik ilkesine aykırılık oluşturduğu, bu durumun, AİHS 1 No.lu Protokol'ün 1. ve 14. maddelerini ihlal ettiği, kurumlar vergisine ek olarak bu verginin yükümlüsü olunması, benzeri yabancı şirketlerle karşılaştırıldığında, kendilerine aşırı mali yük yüklendiği, rekabet ortamını bozduğu, matrahın kurumlar vergisinin matrahı ile kısmen de olsa örtüştüğü, ayrıca ödenen verginin katma değer vergisinin matrahına da dolaylı olarak eklendiği, bu durum vergi oranını %8.85'e çıkardığı, verginin asıl sebebinin, ticari kazancın ve gayri maddi hakların vergilendirilmesinde uluslararası vergi hukukuna özgü birtakım kuralların kimi çok uluslu şirketlerce vergiden kaçınma amacıyla kullanılması olduğu, Şirketlerinin bu kapsamda değerlendirilemeyeceği, örtüşen vergi konusundan hasılat üzerinden dijital hizmet vergisi ve safi kurum kazancı üzerinden kurumlar vergisi alınmasının aşırı mali bir yük yüklediği, rekabet açısından Türkiye'de kurulu şirketi bulunmayan e-ticaret platformlarının daha avantajlı hale geldiği, her ay peşin olarak tahsil edildiğinden zaman maliyetine katlanıldığı, kurumlar vergisi istisna ve muafiyetlerinden yararlanamayacak olmasının yanı sıra zarar halinde indirim olanağından mahrum kalınabileceği, Anayasa’nın 90/5 maddesine göre AİHS hükümleri doğrudan uygulanarak tahakkukun iptali ile ödenenin faiziyle iadesi gerektiği, Kanunun 4. maddesinden, muafiyetin sona erme ve mükellefiyetin başlamasının öngörülemediği, 6. maddesinde Bakanlığa dönem değiştirme yetkisinin mükellefiyetin başlangıcı ve beyanname verme süresi açısından belirsizlik yarattığı, Kanunun 4., 6. maddelerinde, vergilendirme ve hesap dönemi kavramlarının kullanılmasından ötürü, mükellefiyet ve muafiyetin belirlenmesinde belirsizliğe yol açıldığı, bu maddelerin, mülkiyet hakkına vergi yoluyla müdahalenin hukuka uygun olması için kanuni dayanağın mülkiyet hakkı sahibi bakımından ulaşılabilir ve öngörülebilir olması ve hukuki güvenliğinin sağlanması gerektiğini öngören AİHS 1 No.lu Protokol'ün 1. maddesine aykırı olduğu, öngörülebilirlik, eşitlik ilkesine aykırı kurallara dayanan mükellefiyet işleminin hukuka aykırı olduğu ve iptali gerektiği, Mart 2020 tarihinden itibaren Şirketlerinin yükümlü olarak nitelendirilmesinin adil olmadığı, bazı hallerde dijital hizmet vergisi yükümlüsünün altı ay gibi önemli bir süreçte muafiyet avantajı kazanmasının mümkün olduğu, tahakkuk ile birlikte mükellefiyet kaydının da iptali gerektiği ileri sürülmüştür. Anayasa'nın 141. maddesinin üçüncü fıkrasında, “Bütün mahkemelerin her türlü kararları gerekçeli yazılır” denilerek mahkemelere kararlarını gerekçeli yazma yükümlülüğü yüklenmiştir. Gerekçe gösterme zorunluluğu, ayrıca, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 24. maddesinin (e) fıkrasında, kararlarda; kararın dayandığı hukuki sebepler ile gerekçesinin yer alması gerektiği belirtilerek, yasal alanda da yerini almıştır. Aynı Kanun'un "Temyiz incelemesi üzerine verilecek kararlar" başlıklı 49. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, temyiz incelemesi sonunda Danıştay’ın, usul hükümlerinin uygulanmasında kararı etkileyebilecek nitelikte hata veya eksikliklerin bulunması halinde kararı bozacağı hüküm altına alınmıştır. Danıştay'ın kimi kararlarında belirtildiği gibi, yargılama hukukuna göre, yargı (hüküm), uyuşmazlığı çözmekle görevli ve yetkili yargı yerinin, yargılama sürecinin sonunda ulaştığı sonuçtur. Yargı yerinin bu sonuca ulaşırken hukuk kurallarının değerlendirilip maddi olayla bağlantısının kurulduğu yeterli, açık, net, anlaşılır, tarafları ve üçüncü kişileri de doyurucu bir gerekçeye dayanması, Anayasa'nın 141. ve 2577 sayılı Kanun'un 24. maddeleri uyarınca zorunlu olup, Anayasa'nın 36. maddesi ile Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi'nin 6. maddesi bağlamında adil yargılanma hakkı kapsamında güvence altına alınan gerekçeli karar hakkının da bir gereğidir. Gerekçeli karar hakkı; sadece “tarafların muhakeme sırasında ileri sürdükleri iddialarının kurallara uygun biçimde incelenip incelenmediğini bilmeleri” için değil, aynı zamanda, “demokratik bir toplumda kendi adlarına verilen yargı kararlarının sebeplerini toplumun öğrenmesinin sağlanması” için de gereklidir (AYM, Sencer Başat ve diğerleri [GK], B. No: 2013/7800, 18/6/2014, §§ 31, 34). Yargılama sonunda verilen kararların gerekçeli olması, davanın taraflarının mahkeme kararının dayanağını öğrenerek mahkemelere ve genel olarak yargıya güven duymalarını sağladığı gibi tarafların kanun yoluna etkili başvuru yapmalarını mümkün hâle getiren en önemli faktörlerdendir. Gerekçesi bilinmeyen bir karara karşı gidilecek kanun yolunun etkin kullanılması mümkün olmayacağı gibi bahsedilen kanun yolunda yapılacak incelemenin de etkin olması beklenemez ( AYM, Müslüm Güneş, B. No: 2021/33789, 17/9/2024, § 27). Anayasa Mahkemesi, kararın gerekçeli kabul edilebilmesi için, davaya konu olay ve olguların mahkemece nasıl nitelendirildiğini, kurulan hükmün hangi nedenlere ve hukuksal düzenlemelere dayandırıldığını ortaya koyacak, olay ve olgular ile hüküm arasındaki bağlantıyı gösterecek nitelikte olmalı, hükmün hangi nedenle o içerik ve kapsamda verildiğini gösteren, ifadeleri özenle seçilmiş ve kuşkuya yer vermeyecek açıklıkta olması zorunludur (AYM, İbrahim Ataş, B. No: 2013/1235, 13/6/2013, §24). Dayanağını Anayasa’nın 73. maddesinden alan vergi, bir ödev olmasından öte, temel hak ve özgürlüklerin konusudur. “Vergi düzenlemeleri hemen hemen tüm hak ve özgürlükleri ilgilendirip etkileyen yasama işlemleridir” (AYM, 07/11/1989, E.1989/6, K.1989/42). Bir başka ifadeyle vergilendirme yetkisinin kullanılmasıyla bireylerin temel hak ve özgürlüklerine müdahale söz konusudur. Devletin, kamusal gereksinimlerin karşılanması için egemenlik gücüne dayanarak tek taraflı iradesiyle kişilere yüklediği kamu alacağı biçiminde tanımlanan verginin, anayasal sınırlar içinde salınıp toplanması zorunludur. Vergisel işlemlerin, Devletin vergilendirme yetkisine sınır oluşturan anayasal ilkeler dikkate alınarak Anayasa'ya uygun ihdas edilen yasalara ve hukuka dayanılarak oluşturulacağı ve yargıya taşınması halinde de yargı merciince buna göre denetim yapılacağı tabiidir. Temyiz edilen kararda, 7194 sayılı Kanun’un 1. md/ 1, 2, 3. md/1, 2., 6/1, 52/ 1-(a) maddelerindeki kurallar ile Anayasa’nın 73. maddesine yer verilerek, Kanunda sayılan faaliyetlerden elde edilen kazançların vergilendirilmesinin Anayasa’nın 73. maddesine aykırılık teşkil etmediği, gider olarak indirildiğinden mükerrerlik oluşmadığı, Kanun kapsamında yapılan tahakkukta hukuka aykırılık görülmediği belirtilmiştir. Dolayısıyla, kararın, bu haliyle, ilgili hukuk kuralları yorumlanarak oluşturulması gereken yeterli, makul ve doyurucu hukuksal değerlendirmeyi içermediği; yargı kararlarının gerekçeli olması gerekliliğine uygun düşmediği kanaatine varılmıştır. Bu itibarla, yargılama süreci bir bütün olarak gözetildiğinde, hem Anayasa’ya aykırılık hem de esas yönünden, dava, istinaf ve temyiz dilekçelerinde davacı tarafından ileri sürülen iddiaların yeterince karşılanmadığı, yargılama hukukuna uygun düşmeyen, Anayasa ve Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi’nde güvence altına alınan adil yargılanma hakkının bir unsuru olan gerekçeli karar hakkına aykırı temyize konu kararın bozulması gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyorum.