Danıştay 2025/810 E. 2025/1065 K.

T.C. D A N I Ş T A Y VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU Esas No : 2025/810 Karar No : 2025/1065

TEMYİZ EDENLER: 1- (DAVALI)... - ... 2- (DAVALI) ... Bakanlığı adına - ... VEKİLİ: Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Elektrik Üretim Anonim Şirketi VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU:Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 02/10/2024 tarih ve E:2024/449, K:2024/841 sayılı bozma kararı üzerine verilen Danıştay Yedinci Dairesinin 26/12/2024 tarih ve E:2024/3170, K:2024/5398 sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Kömür ithalatına ek mali yükümlülük konulmasına ilişkin 02/08/2016 tarih ve 29789 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 18/07/2016 tarih ve 2016/9073 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki Karar'da değişiklik yapılmasına dair 03/10/2016 tarih ve 29846 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 19/09/2016 tarih ve 2016/9166 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki Karar'ın 2. maddesinin ve bu Karar'a dayanarak davacı adına tescilli ...tarih ve ... ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleri ile ihtirazi kayıtla beyan üzerine tahakkuk ettirilen ek mali yükümlülüğe vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali ile ödenen ek mali yükümlülüğün tahsil tarihinden itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre gecikme zammı oranında hesaplanacak faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır. Danıştay Yedinci Dairesinin 21/12/2023 tarih ve E:2020/3025, K:2023/4956 sayılı kararı: i. Düzenleyici işlem yönünden yapılan inceleme: Uluslararası kömür fiyatlarındaki düşüş nedeniyle ithal kömürün yerli kömüre kıyasla maliyet avantajına sahip olduğu ve bu durumun ithalatta artışa sebep olduğu davalı idarece tespit edilerek termik santrallerde yerli kömür kullanımının desteklenmesi ve kömür üreticilerinin rekabet edebilmesi amacıyla elektrik üretiminde kullanılmak üzere kömür ithalatında 02/08/2016 tarih ve 29789 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 18/07/2016 tarih ve 2016/9073 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki Karar ile "15 ABD Doları/Ton" ek mali yükümlülük ihdas edilmiştir. Daha sonra yapılan değerlendirmede, ton başına sabit ek mali yükümlülük uygulamasının, uluslararası kömür fiyatının çok düşük olduğu dönemde yerli üreticiyi korumaya yetmediği ve daha dinamik bir uygulamaya geçilmesinin icap ettiği sonucuna ulaşılmıştır. Ayrıca yukarı yönlü fiyat dalgalanmalarının kömürden elektrik üreten tesisleri olumsuz etkilememesinin amaçlandığı gerekçe gösterilerek 03/10/2016 tarih ve 29846 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 19/09/2016 tarih ve 2016/9166 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki Karar'ın 2. maddesi ile tahsil edilecek ek mali yükümlülük "(70 ABD Doları/Ton)-(Uluslararası Fiyat)" olarak değiştirilmiş ve "uluslararası fiyat" olarak gümrük beyannamesinin tescil edildiği günün içinde bulunduğu haftadan bir önceki haftada en son yayımlanmış "ICE Rotterdam Coal Future" kapanış endeksinin kullanılacağı, haftanın yedi gün olup Pazartesi günü ile başlayacağı belirtilmiştir. Dünya elektrik üretiminde stratejik öneme sahip ve yenilenemeyen bir doğal kaynak olan kömürün küresel piyasada oluşan fiyat seyriyle bağlantılı bir dış ticaret politikası benimsenmek suretiyle iç ve dış ekonomik şartlar arasındaki dengeyi ülke ekonomisi yararına yönlendirme amacına uygun olarak hem yerli kömür üreticisinin hem elektrik üretimi yapan kömür ithalatçısının hem de nihai tüketicilerin menfaat dengesini gözeten ve anlık tepki verebilen dinamik bir sistem oluşturularak bu sayede, ülke menfaatinin olumsuz etkilenmesine mahal verilmeden önlem alınmasına imkân tanınmıştır. Öte yandan, ek mali yükümlülüğün hesaplanmasında esas alınan "(70 ABD Doları/Ton)-(Uluslararası fiyat)" kriterinin ise genel hukuk ve vergilendirme ilkelerine aykırılık taşımadığının anlaşılması karşısında, Anayasa'nın 167. maddesinin ikinci fıkrasının verdiği yetkiye dayanılarak 2976 sayılı Kanun uyarınca, dış ticaretin ülke ekonomisinin yararına düzenlenmesi amacıyla yürürlüğe konulan 19/09/2016 tarih ve 2016/9166 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki "Kömür İthalatına Ek Mali Yükümlülük Konulması Hakkında Kararda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Karar"ın davaya konu 2. maddesinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. ii. Uygulama işlemi yönünden yapılan inceleme: Davacı tarafından ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine tahakkuk ettirilen ek mali yükümlülüğe vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali istenmiştir. Yukarıda yapılan değerlendirmeler neticesinde anılan işlemin, hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Karar'ın 2. maddesine uygun olarak tesis edildiği anlaşıldığından, uygulama işlemi yönünden de davanın reddi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. iii. Karar Sonucu: Daire bu gerekçeyle, hem düzenleyici işlem hem de uygulama işlemi yönünden davayı reddetmiştir. Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 02/10/2024 tarih ve E:2024/449, K:2024/841 sayılı kararı: A. Düzenleyici işlem yönünden yapılan değerlendirme: i. Öngörülebilirlik ilkesine aykırılık iddiası yönünden yapılan inceleme: Uyuşmazlıktaki temel sorun, uluslararası fiyat olarak endeksin esas alınacağı tarihin beyannamenin tescil tarihine göre belirlenmesidir. "ICE Rotterdam Coal Future" borsasında esas alınan "API 2" endeksiyle, haftanın beş günü itibarıyla aylık bazda fiyatlamalar yapılmakta ve bu fiyatlamalar her gün değişebilmektedir. Örnek üzerinde açıklamak gerekirse, anılan borsanın resmî web sitesinden (https://www.ice.com/report/10) son bir haftalık fiyatlama raporlarına ulaşılabilmekte olup buradan temin edilen 08/12/2023 tarihli raporda Aralık/2023, Ocak/2024 ve Şubat/2024 için oluşan fiyatlar sırasıyla 122,90, 118,20, 113,75 ABD Doları iken, bir hafta sonra yani 15/12/2023 tarihli raporda aynı dönemler için oluşan fiyatların sırasıyla 117,00, 107,50, 103,30 ABD Doları olduğu görülmektedir. Bu bağlamda, ek mali yükümlülük unsuru olarak uluslararası piyasanın seyrine göre günlük olarak değişen dalgalı bir fiyatlama modelinin benimsenmesi, belirsizliğe neden olması açısından vergilendirme tekniğine uygun düşmemektedir. Ayrıca, esas alınacak fiyatın beyannamenin tescil tarihine göre belirlenmesi de öngörülebilirliğe aykırılık oluşturmaktadır. Şöyle ki, ticaret planlamasının yapılmasından ticaretin gerçekleştirilmesine kadar olan süreçte, ithalatçının beyannamenin tescil tarihinden önceki haftada oluşacak son kapanış endeksini ve dolayısıyla ne kadar ek mali yükümlülüğe katlanacağını bilme imkanı bulunmamaktadır. Hatta, ithalatçılar tarafından, kömür alım sözleşmesinin yapıldığı, malın gemiye yüklendiği ve faturanın düzenlendiği tarihlerde oluşan ve beyannamenin tescil edileceği öngörülen aya yönelik kapanış endekslerine göre maliyet hesabı yapılsa bile, beyannamenin tescil tarihinden önceki haftada oluşacak son kapanış endeksi bu değerlerden farklı olabileceğinden yapılan maliyet hesabı tahminden öteye gidemeyecektir. Bu durumda, davaya konu düzenleme ile önceden maliyet hesabı yapılmasına engel olacak şekilde, uluslararası fiyat olarak kullanılan "ICE Rotterdam Coal Future" borsasında oluşan endeksin beyanname tescil tarihine göre esas alınması "öngörülebilirlik" ilkesine aykırı olduğundan düzenleyici işlemde bu yönüyle hukuka uygunluk bulunmamaktadır. ii. Eşitlik ilkesine aykırılık iddiası yönünden yapılan inceleme: Dava dosyasında yer alan bilgilere göre dava konusu düzenleyici işleme konu ek mali yükümlülüğün "yerli kömür üreticisini koruma" amacıyla konulduğu anlaşılmaktadır. Bu amaçla ek mali yükümlülük salt ithal kömür kullanan elektrik üreticilerine yönelik olarak öngörülmüştür. Tüm kömür ithal eden sektörler gözetildiğinde ek mali yükümlülüğün sadece elektrik üretiminde kullanılmak üzere kömür ithalatına uygulanmasının, elektrik üreticileri yönünden farklı bir muamele oluşturduğu açıktır. Devletin bu alandaki geniş takdir yetkisi dikkate alındığında, diğer hukuka uygunluk koşulları saklı kalmak kaydıyla, bu yönde bir farklı muamelenin objektif ve makul bir nedene dayanması ve ölçüsüz sonuçlara yol açmaması halinde hukuka uygun olacağında kuşku bulunmamaktadır. Yerli kömür üreticisinin korunması amacıyla kömür ithalatında ek mali yükümlülük uygulanmasının, kural olarak, dış ticaretin ülke ekonomisi yararına düzenlenmesi ve iç üretimin korunması amaçlarını gerçekleştirmeye elverişli bir yöntem olduğu söylenebilir. Öte yandan, dava konusu düzenleme ile öngörülen ek mali yükümlülüğün amacı gerçekleştirmeye kifayeti ve daha az bir yöntemle bu amacın gerçekleştirilebileceği hususunda bir iddia ve dosyaya sunulmuş objektif veriye dayalı bir belge bulunmadığından gereklilik unusuru yönünden bu aşamada değerlendirme yapılmasına gerek bulunmamaktadır. Orantılılık açısından ise öncelikle iç üretimin ihtiyacı karşılamaya yeterli olup olmadığının değerlendirilmesi gerekir. Davacı tarafından santralin ihtiyaçlarını karşılama bakımından iç üretimin gerek miktar ve gerekse kalori değeri açısından yeterli olmadığı Türkiye Taşkömürü Kurumu Genel Müdürlüğü ile yapılan bir yazışma dayanak alınarak ileri sürülmüştür. Davalılar tarafından ise bu durumun aksini kanıtlayıcı herhangi bir belge sunulmadığı anlaşılmaktadır. Dolayısıyla dava konusu düzenleyici işlemle korunmaya çalışıldığı belirtilen yurt içi kömür üretiminin miktar ve kalori değeri açısından yetersizliği dikkate alındığında, tüm kömür tüketen ve ithal eden sektörler arasında sadece elektrik üreticilerine yönelik olarak uygulanması öngörülen ek mali yükümlülüğün davacı üzerinde orantısız bir yük bırakmadığından söz edilmesine hukuken olanak bulunmamaktadır. Diğer yandan, ithal kömürün sadece elektrik üreten termik santrallerde değil, birçok sanayi dalında kullanıldığı göz önüne alındığında, enerji arz güvenliği bakımından stratejik öneme sahip elektrik piyasasında davacıyla birlikte ithal kömürle üretim lisansı bulunan firmaların yapacakları ithalatlarda ek mali yükümlülük uygulanmasının "eşitlik" ilkesine aykırı bir durum yarattığı açıktır. Aynı hukuki statüde bulunan ithalatçılar açısından farklı bir düzenleme getirilmesi mümkün olmakla birlikte bunun objektif ve makul bir nedene dayanması ve idari davada bu nedenin ortaya konulması idarenin sorumluluğu kapsamındadır. Davaya konu düzenleyici işlem uyarınca elektrik üreticilerine yaptıkları ithalatlarda ek mali yükümlülük uygulanmasına yönelik farklı muamelenin dayandığı objektif ve makul nedenin davalı idarelerce ortaya konulmadığı anlaşıldığından, salt elektrik üreten termik santraller için kömür ithalatında ek mali yükümlülük getirilmesinin hukuka uygun düşmediği sonucuna ulaşılmıştır. iii. Düzenleyici işlemin hukuka uygunluğu yönünden değerlendirme sonucu: Yukarıda belirtilen hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca dava konusu düzenleyici işlemin "eşitlik" ve "öngörülebilirlik" ilkelerine aykırı olduğu sonucuna ulaşıldığından dava konusu düzenleyici işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir. Bu itibarla, Daire kararının düzenleyici işlem yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasında hukuki isabet bulunmamaktadır. B. Uygulama işlemi yönünden yapılan değerlendirme: Düzenleyici işlemin hukuka uygunluğu yönünden yukarıda yapılan değerlendirmenin uygulama işlemini de etkileyebilecek olması nedeniyle temyize konu kararın uygulama işlemi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının da bozulması gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. Kurul bu gerekçeyle kararı bozmuştur. Danıştay Yedinci Dairesinin 26/12/2024 tarih ve E:2024/3170, K:2024/5398 sayılı kararı: i. Düzenleyici işlem yönünden yapılan değerlendirme: Kurul kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle dava konusu düzenleyici işlemin "öngörülebilirlik" ve "eşitlik" ilkelerine aykırı olduğu sonucuna ulaşıldığından dava konusu düzenleyici işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir. ii. Uygulama işlemi yönünden yapılan değerlendirme: Yukarıda değinilen gerekçelerle hukuka aykırı olduğu sonucuna ulaşılan düzenleyici işlemin davaya konu 2. maddesine dayanılarak davacı adına tescilli... tarih ve ... ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleri ile ihtirazi kayıtla beyan üzerine tahakkuk ettirilen ek mali yükümlülüğe vaki itirazın reddine ilişkin işlemde de hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Öte yandan, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 07/11/2019 tarihinde yürürlüğe giren 7190 sayılı Kanun ile değişik 216. maddesi gereğince, iadesi istenen vergilerin tahsil tarihinden itibaren 6183 sayılı Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanacak faiziyle birlikte iadesi icap ettiğinden, ödenen ek mali yükümlülüğün tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesi, fazlaya ilişkin faiz istemi yönünden ise davanın reddi gerektiği sonucuna varılmıştır. Karar sonucu: Daire, bu gerekçelerle dava konusu 19/09/2016 tarih ve 2016/9166 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki Karar'ın 2. maddesinin ve bu Karar'a dayanılarak davacı adına tescilli ... tarih ve ... ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleri ile ihtirazi kayıtla beyan üzerine tahakkuk ettirilen ek mali yükümlülüğe vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptaline; ödenen ek mali yükümlülüğün tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte davacıya iadesine, fazlaya ilişkin faiz istemi yönünden ise davanın reddine karar vermiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI: Davalı Cumhurbaşkanlığı tarafından; 2976 sayılı Dış Ticaretin Düzenlenmesi Hakkında Kanun 'un 1. maddesinde dış ticaretin, ülke ekonomisinin yararına düzenlenmesini sağlamak amacıyla ithalat, ihracat ve diğer dış ticaret işlemleri üzerine vergi ve benzeri yükümlülükler dışında ek mali yükümlülükler konulması ve kaldırılması, bu yükümlülüklere ilişkin esasların tespit edilmesi ve oluşan fonların kullanılmasının bu Kanun hükümlerine göre yürütüleceği, anılan Kanun'un 2. maddesinde Cumhurbaşkanının (dava konusu düzenleyici işlemin tesis edildiği tarihte Bakanlar Kurulunun) bu Kanun kapsamındaki konularda düzenlemeler yapmaya yetkili olduğu, 3. maddesinin birinci fıkrasında ise ithalat, ihracat veya dış ticaret işlemleri üzerine konulan ek mali yükümlülüklerin nev'i, miktarı, tahsili, takibi, iadesi, gerektiğinde bütçeye irat kaydedilmesi, bir fonda toplanması ve fonun kullanım esaslarının Cumhurbaşkanı kararında (dava konusu düzenleyici işlemin tesis edildiği tarihte Bakanlar Kurulu kararında) gösterileceğinin hükme bağlandığı belirtilerek tesis edilen düzenleyici işlemin yetki yönünden hukuka uygun olduğu vurgulanmıştır. Öte yandan kömür ithalatına ek mali yükümlülük konulmasına ilişkin düzenleyici işlem ile yukarı yönlü fiyat dalgalanmalarının kömürden elektrik üreten tesisleri olumsuz etkilememesi ve ülkemizde yerli kömür kullanımının teşvik edilmesi, madencilik firmalarının ithalat baskısından korunmasının sağlandığı belirtilmiştir. Son olarak ek mali yükümlülüğün hesaplanmasında esas alınan "(70 ABD Doları/Ton)-(Uluslararası fiyat)" kriterinin ise genel hukuk ve vergilendirme ilkelerine aykırılık taşımadığı belirtilerek temyize konu kararın dava konusu işlemin iptaline ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. Davalı Ticaret Bakanlığı tarafından; Anayasa'nın 167. maddesi ve 2976 sayılı Kanun'un verdiği yetkiye dayanılarak yürürlüğe konulan davaya konu Bakanlar Kurulu Karar'ında, anılan Kanun'un 3. maddesi uyarınca, ek mali yükümlülüğün nev'i, miktarı, tahsili, takibi gibi unsurların belirlendiği, ek mali yükümlülük konulmadan önce soruşturma yapılması gibi bir zorunluluğun bulunmadığı, yerli kömür üreticilerinin rekabet edebilmesi amacıyla sabit ek mali yükümlülük alınmasından vazgeçilerek davaya konu düzenlemenin yapıldığı belirtilmiştir. Ayrıca ton başına sabit bir ek mali yükümlülük uygulamasının, uluslararası kömür fiyatlarının çok düşük olduğu dönemlerde yerli üreticiyi ucuz ithalat karşısında korumaya yetmediği, yerli kömür üreticisinin ton başı üretim maliyeti dikkate alınarak ek mali yükümlülüğe esas olarak alınan "(70 ABD Doları/Ton)-(Uluslararası fiyat)" kriterinin madencilik firmalarının ithalat baskısından korunmasını, yerli kömür kullanımının teşvik edilerek yerli üreticinin rekabet edebilmesini ve böylece cari açığın azaltılmasını amaçladığı vurgulanmıştır. Öngörülebilirlik ilkesi yönünden, ek mali yükümlülüğe esas olarak alınan "(70 ABD Doları/Ton)-(Uluslararası fiyat)" kriterinin 03/10/2016 tarihinden itibaren yürürlükte olduğu ve EPDK ve EÜAŞ tarafından kullanılan hesaplamalar ve formüllere göre fiyatlama modelinin öngörülebilir olduğu belirtilmiştir. Eşitlik ilkesi yönünden, kömür ithalatının %60 oranında elektrik üretimi amacıyla gerçekleştirildiği bu nedenle yerli üretime ve piyasaya etkisinin önemli olduğu, bu noktada ithalat verileri kapsamında idarenin takdir yetkisinin bulunduğu ileri sürülmüştür. ICE Rotterdam Coal Future endeksinin, kömürün fiyatlandırılmasında uluslararası çapta güvenilir ve şeffaf bir ölçüt olması, arz ve talep dinamiklerini yansıtması nedeniyle kömür ithalatında yaygın olarak kullanıldığından, uluslararası fiyatın belirlenmesine esas alındığı, zira elektrik üretiminde kullanılmak üzere kömür ithalatı yapan firmaların söz konusu endeksi oldukça iyi bildikleri ve bu endekse bağlı olarak alımlarını gerçekleştirdikleri, ek mali yükümlülüğün tecil faizi yerine 3095 sayılı Kanun ile belirlenen yasal faizi ile iade edilmesi gerektiği, dolayısıyla tesis edilen düzenleyici işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek temyize konu kararın dava konusu uygulama işleminin iptaline ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz istemlerinin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NUN DÜŞÜNCESİ: Kurulun bozma kararına uyularak verilen karara yöneltilen temyiz istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesinin (4) numaralı fıkrası uyarınca Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozma kararına uyularak verilen kararlara ilişkin temyiz incelemesinin, bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılması gerekmektedir. Temyize konu karar Kurulun bozma kararındaki esaslara uygun olup temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1-Davalıların temyiz isteminin REDDİNE, 2-Danıştay Yedinci Dairesinin 26/12/2024 tarih ve E:2024/3170, K:2024/5398 sayılı kararının ONANMASINA, 24/12/2025 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.