Danıştay 2024/35 E. 2025/1157 K.

T.C. D A N I Ş T A Y VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU Esas No : 2024/35 Karar No : 2025/1157

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ... (... Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Mühendislik İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı adına, kayıtlarına intikal ettirdiği bir kısım faturanın gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden 2010 yılı için resen tarh edilen kurumlar vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle arttırılan vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı: Dosyanın incelenmesinden, yıllara sari inşaat, onarım ve taahhüt işlerinde faaliyet gösteren davacı hakkında ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu düzenlenmiştir. Anılan raporda, haklarında sahte fatura düzenledikleri yönünde vergi tekniği raporu bulunan mükelleflerden alınan faturaların tamamının davacının maliyetlerine intikal ettirildiği tespit edilmiştir. Bu nedenle davacının defter ve belgelerinin ihticaca salih olmadığı kabul edilerek ilgili yıla ait kazancı yeniden belirlenmiştir. Danıştay içtihatları uyarınca hak ediş gelirlerinin %20’sinin gayrisafi kâr olarak kabul edilmesi suretiyle hesaplanan matrah üzerinden vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatı yapılmıştır. Davacı tarafından, anılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır. i. Dava konusu kurumlar vergisi ile verginin bir tutarında kesilen vergi ziyaı cezası yönünden yapılan inceleme: Davacıya 2008 ve 2009 yıllarında fatura düzenleyen ... İnşaat Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu; davacıya 2008 yılında fatura düzenleyen; ... Gıda Yemcilik İnşaat Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu, ... hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu, ... Gıda Dayanıklı Tüketim Malları İnşaat Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu, ... hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu, ... Petrol İnşaat Malzemeleri Nakliyat ve Gıda Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu; davacıya 2009 yılında fatura düzenleyen ... Harfiyat Nakliye İnşaat Tekstil Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu ile ... Temizlik İnşaat Taahhüt Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'ndaki tespitlerin değerlendirilmesinden, yapılan yoklamalarda adreslerinde bulunmayan, beyannamelerini düzenli vermeyen, yüksek miktarlı katma değer vergisi beyannameleri veren ve düşük miktarlı ödenecek vergisi çıkan, işçisi ve muhasebecisi bulunmayan, yeterli iş organizasyonuna sahip olmayan, ortaklarına ulaşılamayan, mükellefiyetle ilgili ödevlerini yerine getirmeyen, ortaklarının veya kanuni temsilcilerinin başka birçok firmada ortak ya da kanuni temsilcilik faaliyetleri bulunduğu tespit edilen ve bir kısmının adreslerinde bulunmaması nedeniyle resen mükellefiyetlerine son verildiği anlaşılan anılan kişi ve şirketlerin davacıya düzenlemiş olduğu faturaların gerçek anlamda ticari bir ilişkiye dayanmadığı, sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge niteliği taşıdığı sonucuna varılmıştır. Olayda, davacı şirkete fatura düzenleyen şirketlerin gerçek bir ticari faaliyetlerinin bulunmadığı yönünde yapılan tespitler dikkate alındığında söz konusu kişilerin sahte belge düzenlemek amacıyla kurulan bir organizasyonu oluşturduğunu göstermektedir. Bu kişiler tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğu ve aynı organizasyon kapsamında birçok şahıstan alınan faturaların ilgili dönemdeki toplam alışlar içindeki payı dikkate alındığında faturaların bilerek kullanıldığı sonucuna varılmıştır. Bu nedenle, davacının yasal defterlerine kaydettiği gerçek bir mal veya hizmet alımına dayanmayan faturalara ilişkin maliyetlerin kabul edilmemesi ve Danıştay içtihatlarına göre, hak ediş gelirlerinin %20'sinin gayri safi kâr kabul edilmesi suretiyle bulunan matrah üzerinden yapılan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmamaktadır. ii. Dava konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan kısmı yönünden yapılan inceleme: Bir olayda tekerrür hükümlerinin uygulanabilmesi için önce bir fiilin işlenmesi ve ardından bu fiilin 213 sayılı Kanun'da öngörülen sürede tekrarlanması gerekmektedir. Bu nedenle, tekerrür hükümlerinin ilk işlenen fiile değil kelimenin açık anlamından da kolayca çıkarılabileceği üzere tekrarlanan ikinci fiile uygulanması söz konusu olmakta ve cezaların caydırıcılığının sağlanması amaçlanmaktadır. Olayda, dava konusu vergi ziyaı cezasına tekerrür hükmü uygulanmasının nedeni olarak gösterilen vergi ziyaı cezasının 2011 yılında tebliğ edilmiş olması nedeniyle dönem ve kesinleşme tarihi itibarıyla Kanun'da öngörülen tekerrür şartlarını taşımadığı anlaşılmaktadır. Bu nedenle, davacı adına ihtilaflı dönem için tekerrür uygulanmasında hukuka aykırılık bulunmaktadır.

iii. Karar sonucu: Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle vergi ziyaı cezasının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan kısmını kaldırmış; diğer yönlerden davayı reddetmiştir. Tarafların istinaf istemlerini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı: Yıllara sari inşaat taahhüt işi yapan davacı şirkete, ihtilaflı dönemde fatura düzenleyen bazı mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında, şirket ortaklarının adreslerinde bulunamadıkları, defter ve belgelerini ibraz etmedikleri, beyannamelerini tam olarak vermedikleri, mal alış faturalarını haklarında gerçek dışı fatura düzenlemekten rapor bulunan şahıslardan aldıkları, şirket sermayesi, iş kapasitesi, makine ve ekipmanlarının düzenlenen faturalarda yazılı işleri yapmaya elverişli olmadığı ve düzenlenen faturaların gerçeği yansıtmadığı belirtilmiştir. Davacının bu mükelleflerden alarak gider kaydettiği faturaların gerçek dışı olduğu kabul edilip hak edişlerine %20 kâr oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan matrah farkı üzerinden tarhiyat yapılmıştır. Davacı şirkete fatura düzenleyen mükellefler hakkındaki tespitler, davacı tarafından bu faturalarda yer alan işlerin gerçekte yapılmadığını ya da faturalara konu emtia veya hizmetin gerçekte alınıp faaliyetiyle ilgili olarak kullanılmadığını göstermez. Nitekim davacı şirketin faaliyet konusu inşaat işi olup ilgili yılda inşaatı tamamlanan ve TOKİ'ye teslim edilen iki ayrı konut projesinin varlığı yadsınamaz. Burada tespiti gereken husus, faturalara konu emtia veya hizmet alımının davacının yaptığı işin niteliği ve büyüklüğü ile orantılı olup olmadığıdır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. ve 134. maddelerinde öngörülen, vergilendirme işlemlerinde ve vergi incelemelerinde gerçek durumun araştırılması ve tereddüte yer vermeyecek şekilde ortaya konulması amacı, sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge niteliği taşıdığı belirtilen faturalara konu emtia ve hizmet alımına uygun olmayan bir işin varlığının belirlenmesini gerektirmektedir. Yapılan incelemede, sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge niteliği taşıdığı belirtilen faturalar dışındaki emtia ve hizmet alımına ilişkin harcamaların, hak edişlerdeki işleri karşılayıp karşılamadığı ya da söz konusu faturaların ne kadarının fazladan gider kaydedildiği saptanmamıştır. Dolayısıyla dava konusu olayda yeterli bir vergi incelemesi yapılmaksızın, kullanılan faturaları düzenleyen mükellefler nezdindeki tespitlerden hareketle ve faturaların gerçeğe uygun düzenlenmediğinden bahisle hak edişler üzerine hiçbir somut veriye dayanmayan kâr oranı uygulanmak suretiyle belirlenen matrah farkı üzerinden tarh edilen vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde ve davanın buna ilişkin kısmını reddeden Mahkeme kararında hukuka uygunluk görülmemiştir. Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle istinaf istemine konu kararın, davalı tarafından vergi ziyaı cezasının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan kısmının kaldırmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemini reddetmiş; kararın, davacı tarafından dava konusu kurumlar vergisi ile verginin bir tutarında kesilen vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemini kabul ederek bu hüküm fıkrasını kaldırdıktan sonra cezalı tarhiyatı kaldırmıştır. Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 28/02/2022 tarih ve E:2018/2431, K:2022/1146 sayılı kararı: i. Temyize konu kararın, mahkeme kararının vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddine dair hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın anılan hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir. ii. Temyize konu kararın diğer hüküm fıkraları yönünden yapılan inceleme: Dosyanın incelenmesinden, yıllara sari inşaat, onarım ve taahhüt işinde faaliyet gösteren davacı şirket hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu ile haklarında sahte fatura düzenlediği yönünde vergi tekniği raporu bulunan mükelleflerden alınan faturaların tamamının maliyetlere intikal ettirildiği tespit edilmiştir. Bilanço ve gelir tablosu üzerinden ve başkaca döküm bulunmaması nedeniyle randıman çalışması yapılamamış, emtiaların gerçekten alınıp alınmadığı tespit edilememiştir. Bu nedenle, davacı şirketin defter ve belgelerinin ihticaca salih olmaması nedeniyle ilgili yıl kazancı yeniden belirlenmiştir. Danıştay içtihatlarına göre, hak ediş gelirlerinin %20'si gayri safi kâr kabul edilmek suretiyle bulunan matrah üzerinden yapılan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatının kaldırılması istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır. Gayrimenkul inşaatı faaliyetinde resen takdir nedeni bulunması durumunda hasılat üzerinden Danıştay içtihatları ile belirlenen %20 kâr oranı dikkate alınarak hesaplanan matrah farkı üzerinden cezalı tarhiyat yapılmasında hukuka aykırılık bulunmakla birlikte davacı şirketin 2008 ve 2009 yıllarında kullandığı bir kısım faturaların gerçek bir mal veya hizmet karşılığı düzenlenmeyen sahte faturalar olduğu konusunda vergi tekniği raporları bulunduğu ve buna istinaden resen takdir nedeninin varlığından hareketle davacı hakkında inceleme raporu düzenlenerek tarhiyat yapıldığının tartışmasız olduğu, bu durumda Vergi Dava Dairesince belirtilen vergi tekniği raporları incelenerek bu mükelleflerin düzenlediği faturaların gerçek bir mal veya hizmet karşılığında düzenlenip düzenlenmediğinin incelenmesi ve bu incelemenin sonucuna göre bir karar verilmesi gerekmektedir.

iii. Karar sonucu: Daire bu gerekçeyle temyize konu kararın, mahkeme kararının vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddine dair hüküm fıkrasını onamış, kurumlar vergisi ile verginin bir tutarında kesilen vergi ziyaı cezası yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasını bozmuştur. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı: Vergi Dava Dairesi aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu vergi ve kesilen cezanın hukuka uygun olduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Israr kararının hukuka uygun olduğu anlaşıldığından, kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME : Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE, 2- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının ONANMASINA, 3- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 24/12/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY: Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.