Danıştay 2023/1631 E. 2025/963 K.

T.C. D A N I Ş T A Y VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU Esas No : 2023/1631 Karar No : 2025/963

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ... (... Vergi Dairesi Müdürlüğü) (... Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Malzemeleri Elektrik Makina Metal Tarım ve Hayvancılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU:... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ: Dava konusu istem: Davalı idarenin müeyyideli yazısı üzerine ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamelerine istinaden 2016 yılının Mart ila Aralık, 2017 yılının Ocak ila Mayıs ve 2018 yılının Nisan ila Haziran dönemleri için tahakkuk eden katma değer vergileri, damga vergileri, hesaplanan gecikme faizleri, %50 oranında kesilen vergi ziyaı cezaları ile 2017 yılının Haziran ila Aralık, 2018 yılının Ocak ila Mart ve Temmuz ila Eylül dönemleri için devreden katma değer vergisinin azaltılmasına yol açacak şekilde tahakkuk eden katma değer vergisi ile damga vergisinin kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. .... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı: Davacı hakkında herhangi bir vergi incelemesi yapılmadan, davalı idarenin beyanname vermeye zorlayan yazısının ardından ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri üzerine tahakkuk ettirilen vergiler, hesaplanan gecikme faizleri ile kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Mahkeme bu gerekçeyle dava konusu vergi, gecikme faizi ve vergi ziyaı cezalarını kaldırmıştır. Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı: Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu kararın usul ve hukuka uygun olduğu ve kaldırılmasını gerektiren bir nedenin bulunmadığı gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir. Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 05/03/2020 tarih ve E:2019/9758, K:2020/1306 sayılı kararı: Vergi dairesince beyanların düzeltilmesine yönelik olarak mükellefe gönderilen yazı üzerine, ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamelerine istinaden yapılan vergi tarhiyatlarına ve kesilen cezalara karşı açılan davaların esası incelenmeden reddedilmeleri nedeniyle yapılan bireysel başvurularda Anayasa Mahkemesinin 27/02/2019 tarih ve Başvuru No:2015/15100 sayılı kararı ile mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar verilmiştir. Olayda, düzeltme beyannamesi verilmesinin vergi idaresinin bu yöndeki isteğine dayandığı görülmektedir. Davacı, mal ve hizmet alımında bulunduğu mükelleflerin sahte fatura düzenlediği yönünde tespitler bulunmasından dolayı düzeltme beyannamesi vermek durumunda bırakılmış olup sürecin bütününe bakıldığında vergi mahkemesince davanın esasının diğer yönlerden incelenmesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. Dolayısıyla, Mahkemece, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesi uyarınca, davalı idarenin yazısında davacıya ihtilaflı faturaları düzenlediği belirtilen mükellefler hakkındaki tespitler sorularak varsa anılan mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının getirtilmesi ve davacıdan da iddialarını ispat edici bilgi ve belgelerin temin edilmesi suretiyle maddi olayın hukuki bir değerlendirmesi yapılıp uyuşmazlığın esasının diğer yönlerden incelenerek bir karar verilmesi gerekmektedir. Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur. Bozma kararına uyduğunu belirten ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı: Bozma kararının gerekçesi göz önünde bulundurularak dava konusu işlemlerin hukuka uygun olup olmadığı hakkında, esas yönünden yapılacak inceleme ve değerlendirmede varılacak sonuca göre yeniden karar verilmesi gerekmektedir. Bu itibarla, mahkeme kararında hukuki isabet görülmemiştir. Diğer taraftan, ilk derece yargı yerince, yani davanın kanuni hakimi (doğal yargıcı) tarafından hiç hüküm kurulmamış bir konuda, istinaf merciince esastan bir karar verilmeyip mahkeme kararı kaldırılarak dosyanın mahkemesine iadesine karar verilmesi, Anayasa'nın 37. maddesi hükmünde korumaya alınan kanuni hakim güvencesinin ve kanun koyucu tarafından 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nda öngörülmüş bulunan dereceli yargılama sisteminin gereğidir. Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle mahkeme kararının kaldırılmasına ve yeniden karar verilmek üzere dosyanın mahkemeye gönderilmesine karar vermiştir. Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 06/07/2021 tarih ve E:2021/41, K:2021/3815 sayılı kararı: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinde yer alan düzenlemelerden, bölge idare mahkemelerinin, sadece ilk derece mahkemelerinin ilk inceleme üzerine verdikleri kararlara karşı yapılan istinaf başvurusunu haklı bulması veya davaya görevsiz veya yetkisiz mahkeme yahut reddedilmiş veya yasaklanmış hâkim tarafından bakılmış olması hâllerinde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vererek dosyayı ilgili mahkemeye gönderebileceği, bunun dışındaki hâllerde ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vererek ve karardaki maddi veya hukuki eksiklikleri de gidererek işin esası hakkında yeniden bir karar vermesi gerektiği anlaşılmaktadır. Uyuşmazlıkta, ilk derece mahkemesi tarafından verilen karar, ilk inceleme üzerine verilmiş bir karar olmadığından veya görevsiz veya yetkisiz mahkeme yahut reddedilmiş veya yasaklanmış hâkim tarafından bakılmış bir dava bulunmadığından, bölge idare mahkemesince dava konusu işlemlerin hukuka uygunluğu yönünden bir inceleme yapılarak karar verilmesi gerekmektedir. Bu durumda, aksi yöndeki temyize konu kararda hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur. Bozma kararına uyduğunu belirten ve davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı: 30/11/2021 tarihli ara kararıyla, davalı idareden, davacı tarafından düzeltme beyannameleri ile beyanlardan çıkarılan faturaları düzenleyen mükellefler ile ilgili tespitlere ilişkin belgeler; davacıdan ise alışlarını ispatlayıcı bilgi ve belgeler istenmiştir. Bunun üzerine, davalı idare tarafından istenen bilgi ve belgeler dosyaya sunulmuş; davacı tarafından verilen dilekçeyle ise defter ve belgelerin Ostim Vergi Dairesi Müdürlüğünde olması nedeniyle ek süre verilmesi ya da defter ve belgelerin anılan vergi dairesinden istenmesi gerektiği beyan edilmiştir. Ara kararı üzerine Ostim Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından verilen cevabi yazıda, davacının defter ve belgelerinin ... Vergi Mahkemesinin E:... sayılı dosyasına sunulduğu belirtilmiştir. Bu itibarla, davacının ara kararıyla istenen bilgi ve belgeleri gerek Vergi Dairesi Müdürlüğünden gerekse Vergi Mahkemesinden temin edebilecekken ispat yükümlülüğünü yerine getirmediği sonucuna varılmıştır. Davacının düzeltme beyannameleriyle beyanlarından çıkardığı faturaları düzenleyen ... ... ve ... Hafriyat İnşaat Metal Elektrik Nakliyat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlerden, anılan mükelleflerin düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır. Bu durumda, dava konusu işlemlerin anılan mükellefler tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık görülmemiştir. Davacının düzeltme beyannameleriyle beyanlarından çıkardığı faturaları düzenleyen Ulus Vergi Dairesi Müdürlüğünün mükellefi... Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında 2016 ve 2017 yılları için düzenlenen... tarih ve... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda şu tespitlere yer verilmiştir: i. Mükellef makine, mobilya, kaporta, el aletleri ve benzerlerinin plastikten bağlantı parçaları, plastikten taşıyıcı bantların ve konveyör bantlarının imalatı faaliyetinde bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirmiş olup halen mükellefiyeti devam etmektedir. ii. 06/11/2017 tarihli defter/belge ibrazının istendiği yazının tebliğ edilmesi üzerine defter ve belgeleri incelemeye ibraz edilmiştir. iii. Mükellef 2015 hesap dönemi için 6736 sayılı Kanun'dan yararlanarak matrah artırımında bulunmuştur. iv. İlk ünvanı ... Elektronik Sanayi Ticaret Limited Şirketi olan mükellefin ortağı... 'nun şirketteki hisselerini ...'e devrettiği ve ...'ün on yıl süreyle şirket müdürü olarak yetkilendirildiğine dair hususlar 09/04/2015 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmiştir. v. 23/12/2015 tarihinde şirket ünvanı... Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketi olarak değiştirilmiştir. vi. ...'ün ayrıca... Yapı Malzemeleri Limited Şirketinin 04/01/2010 tarihinden itibaren ortak ve yöneticisi olduğu ve anılan şirket hakkında gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenlediği yönünde vergi tekniği raporu bulunduğu tespit edilmiştir. vii. 21/12/2015 tarihli yoklamada, mükellefin nakil olarak geldiği adreste ... isimli mükellefin de faaliyette bulunduğu, faaliyet konusunun makine ve oto yedek parça imalatı olduğu, iş yerinde bir adet torna, bir adet matkap sütunu, bir adet ofis takımının bulunduğu ve işçi çalışmadığı tespit edilmiştir. viii. 25/08/2016 tarihli yoklamada, şirketin elektrik aboneliğinin...'e, su aboneliğinin de ... Ticaret Limited Şirketine ait olduğu, kendi hisseleri oranında faturaları ödedikleri, adresin zemin katında faaliyet gösterdikleri, iş yerinde ayrıca ...'nin de faaliyette bulunduğu, iş yerinde bir adet ..., iki sütunlu matkap, bir adet dişli taşlama makinesi olduğu, emtia bulunmadığı, muhtasar beyannamesinde on bir çalışan beyan edilmesine rağmen altı asgari ücretle çalışan olduğu, ancak çalışanların iş yerinde bulunmadığı, iş yeri sahibinin ... olduğu tespit edilmiştir. ix. 09/09/2016 tarihinde yapılan yoklamada, mülk sahibinin ... olduğu, iş yerinin faal olduğu, iş yerinde iki adet ... torna, iki adet azdırma dişli tezgahı, bir adet universal torna, bir adet pres (kırk tonluk), bir adet fello makinesi, üç adet kaynak makinesi, iki sütunlu matkap olduğu, emtia bulunmadığı, muhtasar beyannamesinde on bir çalışan beyan edilmesine rağmen altı asgari ücretli çalışanı olduğu tespit edilmiştir. x. 17/01/2017 tarihli yoklamada, mülk sahibinin ... olduğu, iş yerinin bir katlı ve 250 m² büyüklüğünde imalathane olduğu, iki adet... torna, iki adet fello makinesi, bir adet azdırma dişli tezgahı, üç adet kaynak makinesi, bir adet torna tezgahı olduğu ve emtiasının bulunmadığı tespit edilmiştir. xi. 29/05/2017 tarihli yoklamada, mükellefin adreste ve faaliyette olduğu tespit edilmiştir. xii. 26/07/2017 tarihli yoklamada, mükellefin faaliyette olduğu, makinelerin çalışmadığı, bakımlarının yapıldığı tespit edilmiştir. xiii. 12/09/2017 tarihinde şirket temsilcisi ... nezdinde yapılan yoklamada, iş yerinde bir adet universal torna, bir adet taşlama tezgahı, bir adet ... takım makinesi, iki adet kaynak makinesi, otuz adet el aleti olduğu, emtia bulunmadığı, muhtasar beyannamede beş çalışan beyan edilmesine rağmen üç asgari ücretli çalışan bulunduğu tespit edilmiştir. xiv. Aynı adreste faaliyette bulunan diğer firma sahibi ... nezdinde 06/02/2018 tarihinde yapılan yoklamada, anılan kişi tarafından ... Makina Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketinin 2017 yılının Kasım ayından itibaren adresten ayrıldığı beyan edilmiştir. xv. Mükellefin 2016 ve 2017 yıllarına ilişkin kurumlar vergisi, geçici vergi ve katma değer vergisi beyannamelerini verdiği, 19.508,08 TL vergi aslı borcu ödediği, 109.381,67 TL ödenmesi gereken vergi aslı borcu bulunduğu ve adına kayıtlı aracın olmadığı tespit edilmiştir. xvi. Şirket çalışanlarından ..., ..., ...,... ve ... ...'ın bilgisine başvurmak için tebligat gönderilmiştir. ...'e bizzat ...'nin ise eşine tebligat yapılmasına rağmen müfettişliğe bilgi vermeye gelmemişlerdir. ...'ın adresinde başka bir şahsın ikamet ettiği tespit edilmiştir. ...'ın ikametgâh adresi kapalı olduğundan görüşme mektubu bırakılmış, ancak anılan kişi görüşmeye icabet etmemiştir. Şirket çalışanı ... bilgi vermek için müfettişlik adresine gelmiş olup ifadesinde, "2015 yılının sonu veya 2016 yılının başında çalışmaya başladığını, şirkette yedi-sekiz ay kadar çalıştığını ve ayda üç-beş gün çalıştığını, boya işlerini yaptığını, iş yeri adresine gitmediğini ve adresi bilmediğini, arkadaşı vasıtasıyla boya işlerine gidip geldiğini, Sosyal Güvenlik Kurumu kaydının yapılıp yapılmadığını kontrol etmediğini, maaşını elden aldığını, alacağı bulunmadığını, firma yetkilisi ...'ü tanımadığını ve orada çalıştığını beyan eden ... ile muhatap olduğunu" beyan etmiştir. xvii. Mükellefin 2016 yılında banka hesabına toplam 28.950,00 TL tutarında iki defa para girişi olduğu, 2017 yılında ise 1.000,00 TL ve 1.900,00 TL tutarlarında iki defa para girişi olduğu tespit edilmiştir. xviii. Mükellefin alış ve satış bilgilerinin uyumsuz olduğu, alış ve satışlarının büyük bir kısmının özel esaslara tabi mükelleflerle yapıldığı, bir kısmı hakkında da vergi tekniği raporu bulunduğu, bazıları hakkında ise gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan belge düzenleme nedeniyle incelemenin devam ettiği tespit edilmiştir. xix. Mükellef ile aynı iş yerinde faaliyet gösteren ... 24/10/2017 tarihli ifadesinde, "dişli, redüktör ve baraj ekipmanlarının imalatı faaliyeti ile iştigal ettiğini, iki çalışanı olduğunu, iki buçuk yıldır iş yerinde faaliyette bulunduğunu, iş yeri sahibi ... ile aylık 1.000,00 TL tutarında kira kontratı imzaladığını, ...Makina Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketiyle de aylık 400,00 TL tutarında kira kontratı imzalandığını, ... Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketinin iş makinelerine yedek parça imalatı yaptığını,...'ü tanıdığını, ilk önce dört adet makinelerinin bulunduğunu, makine kapasite ve ebatlarının oldukça küçük imalata yönelik olduğunu, üretim kapasitelerinin çok fazla olmasının mümkün olmadığını, kendilerine ait makineleri ... Makina Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketinin kullanmadığını, yaptıkları işlerin kalıplarının birbirleriyle uyuşmadığını, adı geçen firmanın yaklaşık bir buçuk aydır gayri faal olduğunu" beyan etmiştir. xx. Mükellefin 2016 yılında on sekiz ayrı nakliye hizmeti, 2017 yılında ise yedi ayrı nakliye hizmeti aldığı, nakliye hizmeti alınan üç mükelleften ikisi hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, 2016 yılında nakliye hizmeti alınan bir mükellefin genel esaslara tabi olduğu tespit edilmiştir. xxi. Mükellefin muhasebe işlemlerini yürüten... ifadesinde, kurumun muhasebe hizmetlerini yürütmek için... ile sözleşme yaptığını, yaklaşık iki yıldır defterlerini tuttuğunu, iş yerinin atölye tarzı bir yer olduğunu, metal ürünler üretildiğini, evrakların ... tarafından getirildiğini, satış ve alışların çok yüksek olmasının dikkatini çektiğini, müşterilere yaptığı ödemelerin düzgün olmadığını, mükellefin yüksek alış ve satış yapabilecek bir kapasitede olup olmadığına yönelik kanaatinin bulunmadığını beyan etmiştir. xxii. Mükellefin iş yeri sahibi ... ifadesinde, "...'ü tanımadığını, iş yerini ...'ye kiraladığını, iş yerinin 200 m2 olduğunu, deposu veya herhangi bir eklentisinin bulunmadığını" beyan etmiştir. xxiii. Şirket temsilcisi ... 01/08/2018 tarihli ifadesinde, "şirketi 2015 yılında aldığını, faaliyetine devam etmediğini, söz konusu hesap döneminde iş makinesi yedek parça imalatı yaptığını, imalatta on beşe yakın makine kullanıldığını, şehir dışında olması ve muhasebecisiyle sıkıntı yaşaması sebebiyle defter ve belgelerini geç teslim ettiğini, ticari işlemlerde genelde vadeli ve senetle alış-veriş yaptığını, faturalarda yer alan malları gerçekten aldığını, nakliyelerinin karşı firmalarca gerçekleştirildiğini" beyan etmiştir. xxiv. Mükellefin 01/01/2016 tarihinden itibaren gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı ve düzenlediği belgelerin gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının kabul edilmesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. Yukarıda yer verilen tespitler bir arada değerlendirildiğinde, ... Makina Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında çok sayıda olumsuzluk ve uyumsuzluk tespit edilmiş olmasına rağmen anılan mükellef tarafından ilgili dönem beyannamelerinin verildiği, yapılan yoklamalarda faaliyetine devam ettiğinin tespit edildiği, adına tahakkuk eden vergileri kısmen ödediği, işçi çalıştırdığı, aynı iş yerini ortak olarak kullandığı ...'nin ifadesinde, anılan şirketin iş makinelerine yedek parça imalatı yaptığını, ilk önce dört makinelerinin bulunduğunu, makine kapasite ve ebatlarının oldukça küçük imalata yönelik olduğunu, üretim kapasitelerinin çok fazla olmasının mümkün olmadığını beyan ettiği dikkate alındığında, şirketin kapasitesi çok yüksek olmasa da imalata yönelik gerçek faaliyetinin de olduğu sonucunun ortaya çıktığı, inceleme elemanınca bu konuda hiçbir araştırma yapılmadığı, ... isimli kişinin söz konusu ifadesinin gerçeği yansıtmadığının ortaya konulamadığı anlaşılmaktadır. Buna göre mevcut tespitler, anılan mükellefin faaliyetlerinin tamamen gerçek bir ticari faaliyete dayanmadığını ve dolayısıyla davacıya düzenlediği faturaların da gerçek olmadığını ortaya koymamaktadır. Bu durumda, dava konusu işlemlerin anılan şirket tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk görülmemiştir. Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle davalının istinaf istemi kısmen kabul ederek mahkeme kararının dava konusu işlemlerin ...,... ve ... İnşaat Metal Elektrik Nakliyat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasını kaldırdıktan sonra dava konusu işlemlerin belirtilen kısmı yönünden davanın reddine karar vermiş; dava konusu işlemlerin ... Makina Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemini reddetmiştir. Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 10/01/2023 tarih ve E:2022/4002, K:2023/55 sayılı kararı: I. Davacının temyiz isteminin incelenmesi: Davacının temyiz dilekçesinde ileri sürülen nedenler, temyize konu kararın davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir. II. Davalının temyiz isteminin incelenmesi: ... Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda Vergi Dava Dairesi kararında yer alan tespitler dışında şu tespitlere yer verilmiştir: i. Katma değer vergisi matrahları toplamı 2016 yılında 27.993.167,72 TL; 2017 yılında 20.384.004,69 TL tutarındadır. ii. 2016 yılında 28.277.888,00 TL tutarında yapılan alımların %99'u özel esaslarda bulunan mükelleflerden (bunların %50'si hakkında aynı zamanda vergi tekniği raporu bulunmaktadır) yapılmıştır. Mükellefe satış yapan diğer mükelleflerin karşı bildirimi ise 13.957.755,00 TL tutarındadır. iii. 2016 yılındaki satışlarının %98'inin gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenleme yönünden incelemeye alınmış bulunan on bir mükellefe yapıldığı tespit edilmiştir. iv. 2017 yılında 19.329.509,00 TL tutarında alım yapmıştır. Mükellefe satış yapan diğer mükelleflerin karşı bildirimi ise 13.051.233,00 TL tutarındadır. v. Mükellefin 2017 yılında toplam 3.516.479,00 TL alım yaptığı ... hakkında vergi tekniği raporu bulunmaktadır. Aynı yılın kalan alımlarının neredeyse tamamı sahte fatura düzenleme nedeniyle incelemeye alınmış olan mükelleflerden yapılmıştır. vi. 2017 yılındaki satışlarının %98'inin gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenleme yönünden incelemeye alınmış bulunan on bir mükellefe yapıldığı tespit edilmiştir. ... Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkındaki tüm tespitler bir arada değerlendirildiğinde, mükellefin her ne kadar yoklamalarda faaliyette olduğu görülse de, şirketin 2015 yılının Nisan ayında el değiştirdiği ve ...'ün şirketin yeni sahibi ve yetkilisi olduğu,...'ün 2010 yılından itibaren ortak ve yönetici olduğu firma hakkında da gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenleme sebebiyle raporlar düzenlendiği, yoklamalarda elektrik ve su aboneliğinin başka sahışlar üzerine olduğunun tespit edildiği, iş yeri sahibinin ve şirkette yedi-sekiz ay çalışan ...'ın ...'ü tanımadığını beyan ettiği, yaklaşık iki yıl mükellefin muhasebeciliğini yapan kişinin alış-satış tutarlarının yüksek olduğunu, ödemelerin düzenli yapılmadığını, bu nedenle muhasebe işlerini sonlandıracağını beyan ettiği, yoklamalarda emtia ve ticari faaliyette bulunduğuna ilişkin tespit bulunmadığı, alım-satım yapılan mükelleflerin tamamına yakını hakkında olumsuz tespitler bulunduğu ve Ba/Bs bildirimlerinin uyumsuz olduğu dikkate alındığında, düzenlediği fatura tutarları kadar iş yapabilecek organizasyon ve kapasiteye sahip olmadığı, davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan faturalar olduğu sonucuna varılmaktadır. Bu nedenle dava konusu işlemlerin anılan şirket tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmamaktadır. III. Karar sonucu: Daire bu gerekçeyle davacının temyiz istemini reddetmiş; davalının temyiz istemini kabul ederek temyize konu kararın dava konusu işlemlerin ...Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasını bozmuştur. ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... K:... sayılı ısrar kararı: Bir başka mükellef adına, ... Makina Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketinin gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlediği faturaları 2016 yılı kayıtlarına intikal ettirdiğinden bahisle 2016 yılının ilgili dönemleri için yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarına karşı açılan davada, söz konusu faturaların sahte olmadığına hükmeden mahkeme kararına davalı tarafından yöneltilen istinaf istemini reddeden ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına davalı tarafından yöneltilen temyiz istemi, Danıştay Dördüncü Dairesinin 01/12/2022 tarih ve E:2020/5064, K:2022/7468 sayılı kararı ile reddedilmiştir. Vergi Dava Dairesi, bir önceki kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak belirtilen gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME : Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1-Davalının temyiz isteminin REDDİNE, 2-... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... K:...sayılı ısrar kararının ONANMASINA, 3-2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 12/11/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY: Davalı idare tarafından davacıya gönderilen ... tarih ve E... sayılı yazıyla, hakkında gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın komisyon karşılığında fatura düzenlediği yönünde vergi tekniği raporu bulunan ... Makina Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketinden davacının 2016 ve 2017 yıllarında yaptığı alışlara ait katma değer vergilerini ilgili dönem beyannamelerinde yer alan indirimlerinden çıkarması gerektiği, aksi halde gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura kullandığı tespiti dolayısıyla hakkında özel esaslara ilişkin hükümlerin uygulanacağı belirtilmiştir. Bunun üzerine, davacı tarafından 2016 ve 2017 yılının muhtelif dönemleri için süresinden sonra ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleriyle ... Makina Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Limited Şirketine ait faturalar beyanlardan çıkarılmıştır. Diğer taraftan, davacı hakkında 2016, 2017 ve 2018 yıllarında düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı yolunda... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu düzenlenmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin "B) İspat" başlıklı fıkrasında, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiştir. Anılan Kanun'un 9. maddesinin ikinci fıkrasında, vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş bulunmasının mükellefiyeti ve vergi sorumluluğunu kaldırmayacağı kuralına yer verilmiştir. Yine aynı Kanun'un 134. maddesinin birinci fıkrasında ise, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükmüne yer verilmiştir. Mükelleflerin, belirli bir alanda ticari, zirai ve mesleki faaliyet ile iştigal etmek üzere vergi dairesine başvurması üzerine vergi dairesince muhtelif vergi türleri bakımından ilgililer adına mükellefiyet tesis ettirilmektedir. Bu işlemler gerçekleştirildikten sonra bildirime konu faaliyet kolu bakımından mükellefin vergilendirme ödevlerini yerine getirmesi gündeme gelmektedir. İştigal edilen faaliyet kapsamında ortaya çıkan vergiyi doğuran olay nedeniyle mevzuatta öngörülen süreler içinde, ilgili vergi türleri yönünden vergi beyannameleri verilmektedir. Vergi idaresinin, mükellef tarafından, gerçek durumu gizlemek amacıyla bildirilen ancak iştigal edilmeyen, aynı zamanda kanunlarla yasak edilmiş bulunan bir faaliyetin yürütüldüğünü saptaması halinde, bu faaliyet nedeniyle ortaya çıkan vergiyi doğuran olaya bağlı vergilendirme bakımından gerçek mahiyeti ve ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu ortaya koyması gerekir. Mükellefin, başka bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenleme faaliyetiyle iştigal ettiğinin tespit edilmesi bu duruma örnek teşkil etmektedir. Kanunlarla yasak edilmiş bir faaliyet nedeniyle tarh edilmesi gereken verginin, gizlenmiş faaliyet nedeniyle verilen beyanname ile bildirilen matrah ve bu matrah üzerinden hesaplanan vergilerden bağımsız bir şekilde hesaplanması, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun tespiti için önem arz eder. Çünkü mükellef tarafından verilen beyannameler gerçek bir faaliyetle iştigal edilmemesine rağmen verilmiş ve bu bakımından vergiyi doğuran olay bildirildiği şekliyle meydana gelmemiştir. Bir ticari, zirai veya mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettiren yükümlülerce, gerçek durumu gizlemek amacıyla bildirilen faaliyet ile ilgili, katma değer vergisinin konusunu teşkil eden bir işlemin yapılması mümkün olamayacağı gibi indirim mekanizması yönünden sonuç doğuracak bir biçimde kendilerine yapılmış bir emtia teslimi veya hizmet ifasının da söz konusu olması olanaklı değildir. Bu durumda, münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettiren bir mükellefin, bu tespitin ilgili olduğu dönemde verdiği katma değer vergisi beyannamelerinde bildirdiği matrah, hesaplanan katma değer vergisi ve indirilecek katma değer vergileri gerçek durumu yansıtmadığından, komisyon geliri karşılığında düzenlenen faturalar nedeniyle ortaya çıkan katma değer vergisinin tespit edilmesi gerekir. Zira münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettiren bir mükellefin, düzenlediği faturaların tamamının gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespit edilmesi, bu mükellefin ilgili dönemdeki alışlarının herhangi bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının kabulünü gerektirir. Bu nedenle, münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettiren bir mükellefin, gerçek durumu gizlemek amacıyla bildirdiği faaliyetlere ilişkin yaptığı alışlar nedeniyle yüklendiği katma değer vergisi söz konusu olamayacağından, gerçek durumu yansıtmayan beyannamelerde gösterilen bu verginin indirim hesaplarından çıkarılması sonucunda ortaya çıkan katma değer vergisinin tarh edilmesi sonucunu doğuracak şekilde işlem tesis edilmesi olanaklı değildir. Davacı hakkında, 2016, 2017 ve 2018 yıllarında düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı ve komisyon karşılığında fatura düzenlediğinden bahisle ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu düzenlenmiştir. Anılan rapor dikkate alınarak düzenlenen vergi inceleme raporları uyarınca davacının gerçek bir ticari faaliyeti bulunmadığından 2016, 2017 ve 2018 yıllarına ait kurumlar vergisi, geçici vergi ve katma değer vergisi beyanları kabul edilmemek ve düzenlediği fatura tutarlarının %2'si nispetinde komisyon geliri elde ettiği kabul edilmek suretiyle ilgili dönem beyanları yeniden düzenlenerek davacı adına vergi ziyaı cezalı tarhiyatlar yapılmıştır. Söz konusu tarhiyatlara karşı davacı tarafından açılan davalarda, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 12/11/2025 tarih ve E:2024/212, K:2025/953; E:2024/41, K:2025/958; E:2024/199, K:2025/959; E:2024/213, K:2025/960; E:2024/42, K:2025/961; E:2024/43, K:2025/962 sayılı kararlarının (X) işaretli "Karşı Oy"unda, davacının ilgili dönemlerde gerçek bir ticari faaliyette bulunmayıp komisyon karşılığında fatura düzenlediği anlaşıldığından davacı adına resen vergi tarh edilerek vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Bu durumda, hakkında düzenlenen raporlar uyarınca 2016 ve 2017 dönemlerine ilişkin tüm katma değer vergisi beyanları reddedilerek düzenlediği fatura tutarlarının %2'si nispetinde komisyon geliri elde ettiği kabul edilmek suretiyle adına vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatları yapılan davacı adına, kullandığı faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığından bahisle davalı idarenin müeyyideli yazısı üzerine süresinden sonra ihtirazi kayıtla verdiği beyannameler üzerine katma değer vergileri ve damga vergileri tahakkuk ettirilip gecikme faizi hesaplanarak vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle, ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmediğinden temyiz istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

XX - KARŞI OY: Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.