Anayasa Mahkemesi Birinci Bölüm, B. No: 2014/4832, 25.10.2017

TÜRKİYE CUMHURİYETİ

ANAYASA MAHKEMESİ

BİRİNCİ BÖLÜM

KARAR

BALKAN SİGORTA ARACILIK HİZMETLERİ TİCARET VE

LİMİTED ŞİRKETİ VE KIRKLARELİ SİGORTA ARACILIK HİZMETLERİ TİCARET VE LİMİTED

ŞİRKETİ BAŞVURUSU

(Başvuru Numarası: 2014/4832)

Karar Tarihi: 25/10/2017

BİRİNCİ BÖLÜM

KARAR

I. BAŞVURUNUN KONUSU

1. Başvuru; kanunda yer alan yaptırımın ilgili olduğu eylemler

gösterilmediği hâlde idarece çıkarılan Genel Tebliğ ile yaptırıma konu

fiillerin belirlenmesi ve bu kapsamda ceza kesilmeden önce bildirimde bulunma

şartı yerine getirilmeden yaptırım uygulanması nedenleriyle suç ve cezaların

kanuniliği ilkesinin, aynı mahkemeden benzer konularda farklı kararlar

verilmesi nedeniyle eşitlik ilkesinin ihlal edildiği iddialarına ilişkindir.

II. BAŞVURU SÜRECİ

2. Başvurular 7/4/2014 tarihinde yapılmıştır.

3. Başvuru, başvuru formu ve eklerinin idari yönden yapılan ön incelemesinden

sonra Komisyona sunulmuştur.

4. Aynı başvuruculara ait 2014/4834, 2014/4835, 2014/4836,

2014/4838, 2014/4839, 2014/4854, 2014/4855, 2014/4856 ve 2014/5003 sayılı

bireysel başvuru dosyaları kişi ve konu yönünden hukuki irtibat nedeniyle

2014/4832 sayılı dosya üzerinde birleştirilmiştir.

5. Komisyonca başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm

tarafından yapılmasına karar verilmiştir.

6. Bölüm Başkanı tarafından başvurunun kabul edilebilirlik ve

esas incelemesinin birlikte yapılmasına karar verilmiştir.

7. Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına

(Bakanlık) gönderilmiştir. Bakanlık, görüşünü sunmamıştır.

III. OLAY VE OLGULAR

8. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle ve Ulusal

Yargı AğıBilişim Sistemi (UYAP) aracılığıyla erişilen

bilgi ve belgeler çerçevesinde ilgili olaylar özetle şöyledir:

9. 2009, 2010, 2011, 2012 ve 2013 yıllarının farklı aylarına ait

alış ve satış işlemlerine ilişkin “Ba” ve “Bs” formlarının yasal süresinde verilmemesi gerekçe gösterilerek

Kırklareli Vergi Dairesi (İdare) tarafından 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı

Vergi Usul Kanunu’nun 355. maddesi uyarınca birinci başvurucu için 14.000 TL,

12.000 TL, 12.960 TL, 14.070 TL ve 2.400 TL, ikinci başvurucu için 15.600 TL,

11.000 TL, 12.840 TL, 14.070 TL ve 2.400 TL miktarlarında özel usulsüzlük

cezaları (ceza) kesilmiştir.

10. Başvurucular, beyana tabi alış ve satışları bulunmayanların

bildirim formlarını vereceklerine ilişkin hukuksal düzenleme bulunmadığını, bu

formların verilmemesi dolayısıyla ceza kesilebilmesi için öncelikle bildirim

yapılması gerektiğini, sigorta acenteliği yaptıklarını, katma değer vergisi ve

banka ve sigorta muameleleri vergisi mükellefiyetlerinin bulunmadığını

belirterek para cezasının iptalini talep etmişlerdir.

11. Edirne Vergi Mahkemesi (Mahkeme) 17/9/2013 tarihli kararları

ile başvurucuların iptal taleplerini ve itiraz sebeplerini yerinde görmeyerek

davaların reddine karar vermiştir. Mahkeme kararlarının birbiri ile uyumlu

ilgili bölümleri şöyledir:

“…

Bu düzenlemelerle, bazı işlemler ve

mükellefler bildirim zorunluluğu dışında bırakılmakla birlikte, kural olarak

bilanço usulüne göre defter tutan mükellefler için herhangi bir alış veya

satışları olmasa ya da tüm alış ve satışları belirlenen hadlerin altında kalsa

bile bildirim formu verme zorunluluğu kabul edilmiş, böylece tebliğlerde

bildirim zorunluluğu bulunmadığı belirtilen işlemler dışındaki işlemlerin genel

esaslar çerçevesinde Ba ve Bs

formları ile bildirileceği kuralı getirilmiştir. Zira, bazı işlemleri bildirim

zorunluluğu kapsamından çıkarılan mükelleflerin, bu kapsam dışı işlemlerinden

başka herhangi bir alım satımları bulunmaması halinde veya ticari faaliyet

konuları dışındaki alım satım işlemleri için bildirimde bulunmak zorunda

olmadıklarının ve bunun sonucu olarak bildirim zorunluluğuna uymamanın

yaptırımı olan özel usulsüzlük cezasının kesilebilmesi için mükellefin bildirim

zorunluluğu kapsamında alış veya satışının bulunduğunun İdarece tespit edilmesi

gerektiğinin kabulü, bu hususta mükelleflere bildirim zorunluluğu getirilişinin

amacına uygun düşmeyecektir.

Diğer taraftan 213 sayılı Vergi Yasası’nın

mükerrer 355. maddesine 5904 sayılı Kanun[‘un] 22. maddesiyle eklenen fıkra ile

Maliye Bakanlığınca yapılan düzenleyici idari işlemlerle duyurulması halinde

ilgililere ayrıca yazılı bildirim şartı aranmayacağı düzenlemesi 1/8/2009

tarihinde yürürlüğe girmiş olup, değişiklik hükmünün bu tarihten sonra

verilmesi gereken beyanname ve bildirimler hakkında uygulanması gerekmektedir.

Bu nedenle, ilgili dönem Ba

ve Bs formlarını elektronik ortamda süresinde vermesi

gerekirken vermeyen davacı sigorta acentesi adına bu gibi durumlar için

yaptırım uygulanacağı bildirimi Genel Tebliğin Resmi Gazete’de

yayımlanması ile yerine getirilmiş olduğundan ayrıca bildirim yapılmasına gerek

bulunmaksızın, özel usulsüzlük cezalarının, bildirim yapılmayan her dönem için

yine Kanun’la belirlenen had üzerinden kesilmesinde hukuka aykırılık

bulunmadığından bunların kaldırılması istemiyle açılan davanın reddi gerektiği

sonucuna varılmıştır. …”

12. Başvurucuların itirazı, Edirne Bölge İdare Mahkemesinin

5/12/2013 ve 17/12/2013 tarihli kararları ile itiraz konusu kararlarda 6/1/1982

tarihli ve 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin üçüncü

fıkrası ile aynı Kanun’un 49. maddesinin birinci fıkrasında sayılan bozma

nedenlerinin bulunmadığı gerekçesiyle reddedilmiştir.

13. Başvurucuların karar düzeltme talebi, Edirne Bölge İdare

Mahkemesinin 27/2/2014 ve 5/3/2014 tarihli kararları ile talep konusu

kararlarda 2577 sayılı Kanun’un 54. maddesinde sayılan karar düzeltme

nedenlerinin bulunmadığı gerekçesiyle reddedilmiştir.

14. Nihai kararlar, başvuruculara 8/3/2014 ve 14/3/2014

tarihlerinde tebliğ edilmiştir.

15. Başvurucular 7/4/2014 tarihinde bireysel başvuruda bulunmuşlardır.

IV.İLGİLİ HUKUK

16. 213 sayılı Kanun’un mükerrer 257. maddesinin birinci

fıkrasının (4) numaralı bendi ve dördüncü fıkrası şöyledir:

“Maliye Bakanlığı; …

4. (Değişik: 16/7/2004-5228/8 md.) Bu Kanunun 149 uncu maddesine göre devamlı bilgi vermek

zorunda olanlardan istenilen bilgiler ile vergi beyannameleri ve bildirimlerin,

şifre, elektronik imza veya diğer güvenlik araçları konulmak suretiyle internet

de dahil olmak üzere her türlü elektronik bilgi iletişim araç ve ortamında

verilmesi, beyanname ve bildirimlerin yetki verilmiş gerçek veya tüzel kişiler

aracı kılınarak gönderilmesi hususlarında izin vermeye veya zorunluluk

getirmeye, beyanname, bildirim ve bilgilerin aktarımında uyulacak format ve

standartlar ile uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye, bu

zorunluluğu beyanname, bildirim veya bilgi çeşitleri, mükellef grupları ve

faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, (Ek ibare: 3/7/2005 -

5398/23 md.) kanuni süresinden sonra kendiliğinden

veya pişmanlık talepli olarak verilen beyannameler üzerine düzenlenen tahakkuk

fişi ve/veya ihbarnameleri mükellefe, vergi sorumlusuna veya bunların

elektronik ortamda beyanname gönderme yetkisi verdiği gerçek veya tüzel kişiye

elektronik ortamda tebliğ etmeye ve buna ilişkin usûl

ve esasları belirlemeye,

… yetkilidir.

(Ek fıkra: 16/7/2004-5228/8 md.) Birinci fıkranın (4) numaralı bendi uyarınca Maliye

Bakanlığının beyanname ve bildirimlerin yetki verilmiş gerçek veya tüzel

kişiler aracı kılınarak gönderilmesi hususunda izin vermesi veya zorunluluk

getirmesi halinde, (mükellef veya vergi sorumlusu ile gönderme işini yapacak

kişiler arasında özel sözleşme düzenlenmek kaydıyla) elektronik ortamda

gönderilen beyanname ve bildirimler, mükellef veya vergi sorumlusu tarafından

verilmiş addolunur.”

17. 213 sayılı Kanun’un mükerrer 355. maddesinin birinci ve

ikinci fıkraları şöyledir:

“Bu Kanunun 86,148,149,150,256 ve 257 nci maddelerinde yer alan

zorunluluklar ile mükerrer 257 nci maddesi ve Gelir

Vergisi Kanununun 98/A maddesi uyarınca getirilen zorunluluklara uymayan (Kamu

idare ve müesseselerinde bilgi verme görevini yerine getirmeyen yöneticiler

dahil); …

Özel usulsüzlük cezası kesilir.

Bu hükmün uygulanması için, bilgi ve ibraz

ödevinin yerine getirilmesiyle ilgili olarak yapılacak tebliğlerde bilginin

verilmesi için tayin olunan sürede cevap verilmemesi, eksik veya yanıltıcı

bilgi verilmesi veya defter ve belge ibrazı için tayin olunan süre ile defter

ve belgelerin süresinde ibraz edilmemesi durumunda haklarında Kanunun ceza

hükümlerinin uygulanması cihetine gidileceğinin ilgililere yazılı olarak

bildirilmesi şarttır.(Ek cümle: 16/6/2009-5904/22 md.) Ancak, bu ödevlerin yerine getirilmesine ilişkin usul

ve esasların Maliye Bakanlığınca yapılan düzenleyici idari işlemlerle

duyurulması halinde, ilgililere ayrıca yazılı olarak bildirilme şartı aranmaz…”

V. İNCELEME VE GEREKÇE

18. Mahkemenin 25/10/2017 tarihinde yapmış olduğu toplantıda

başvuru incelenip gereği düşünüldü:

A. Suç ve Cezaların

Kanuniliği İlkesinin İhlal Edildiğine İlişkin İddia

1. Başvurucuların

İddiaları

19. Başvurucular, mal alış ve satışlarına ilişkin "Ba" ve "Bs"

formlarını düzenleyerek idareye ibraz etmedikleri gerekçesiyle adlarına özel

usulsüzlük cezaları kesildiğini, "Ba ve "Bs" formu verme yükümlülüğünün 213 sayılı Kanun'un

mükerrer 257. maddesiyle Maliye Bakanlığına verilen yetkiye istinaden bu

Bakanlık tarafından çıkarılan Genel Tebliğ ile getirildiğini, suç ve cezaya

ilişkin unsurların Maliye Bakanlığınca belirlenemeyeceğini ve bu hususun

kuvvetler ayrılığı ilkesine aykırı olacağını belirterek suç ve cezaların

kanuniliği ilkesinin ihlal edildiğini ileri sürmüş ve vergi cezalarının iptal

edilmesi talebinde bulunmuştur.

2. Değerlendirme

20. Anayasa’nın “Suç ve

cezalara ilişkin esaslar” başlıklı 38. maddesinin birinci fıkrası

şöyledir:

“Kimse, işlendiği zaman

yürürlükte bulunan kanunun suç saymadığı bir fiilden dolayı cezalandırılamaz;

kimseye suç işlediği zaman kanunda o suç için konulmuş olan cezadan daha ağır

bir ceza verilemez.”

21. Suç ve cezada kanunilik ilkesi, hukuk devletinin kurucu

unsurlarından olup ilkenin Anayasa ve Sözleşme’nin ortak koruma alanı

kapsamında yer aldığı kabul edilmektedir. Kanunilik ilkesi, genel olarak bütün

hak ve özgürlüklerin düzenlenmesinde temel bir güvence oluşturmanın yanı sıra

suç ve cezaların belirlenmesi bakımından özel bir anlam ve önemi haiz olup bu

kapsamda kişilerin kanunen yasaklanmamış veya yaptırıma bağlanmamış fiillerden

dolayı keyfî bir şekilde suçlanmaları ve cezalandırılmaları önlenmekte;

suçlanan kişinin lehine olan düzenlemelerin geriye etkili olarak uygulanması

sağlanmaktadır (Karlis A.Ş., B. No: 2013/849, 15/4/2014, § 32).

22. Kamu otoritesinin ve bunun bir sonucu olan ceza verme

yetkisinin keyfî ve hukuk dışı amaçlarla kullanılmasının önlenebilmesi,

kanunilik ilkesinin katı bir şekilde uygulanmasıyla mümkün olabilir. Bu

doğrultuda kamu otoritesini temsil eden yasama, yürütme ve yargı erklerinin bu

ilkeye saygılı hareket etmesi, suç ve cezalara ilişkin kanuni düzenlemelerin

sınırlarının yasama organı tarafından belirgin bir şekilde çizilmesi, yürütme

organının sınırları kanunla belirlenmiş bir yetkiye dayanmaksızın, düzenleyici

işlemleri ile suç ve ceza ihdas etmemesi, ceza hukukunu uygulamakla görevli

yargı organın da kanunlarda belirlenen suç ve cezaların kapsamını yorum yoluyla

genişletmemesi gerekir (Karlis A.Ş., § 33).

23. Ceza yaptırımına ilişkin düzenlemelerin öngörülebilir ve

erişilebilirliği noktasındaki öncelikli ölçü, mahkemelerin yorumunu ve hangi

eylemlerin ne tür bir cezayla karşılık bulduğunu, gerektiğinde hukuki bir

yardımla kişilerin bilebilmelerini sağlamasıdır. Bu bağlamda tüm ayrıntıların

düzenleme içinde yer alması şart olmayıp bazı muhtemel belirsizliklerin

yargısal yorumla zamanla açıklanıp aydınlatılması imkân dâhilindedir. Bu

noktada önemli olan yorumla ulaşılan sonucun eylemin özü açısından tutarlı ve

makul, ayrıca kabul edilebilir olmasıdır (Efendi

Yaldız, B. No: 2013/1202, 25/3/2015, § 34).

24. Bu bağlamda öngörülebilirliğin mutlak bir ölçüde olması, her

zaman tercih edilmez. Kanunun açıklığı arzu edilir bir durum olmakla birlikte

bazen aşırı bir katılığı da beraberinde getirebilir. Oysa hukukun ortaya çıkan

değişikliklere uyarlanabilmesi gerekmektedir. Birçok kanun, işin doğası gereği

yorumlanması ve uygulanması pratik gerçekliğe bağlı olan yoruma açık

formüllerdir (Murat Daş,

B. No: 2013/3063, 26/6/2014, § 41).

25. Somut olayda, başvurucular hakkında 213 sayılı Kanun’un

mükerrer 257. ve mükerrer 355. maddeleri uygulanmak suretiyle “Ba” ve “Bs” formlarını elektronik

ortamda verme yükümlülüklerini yerine getirilmedikleri gerekçesiyle özel

usulsüzlük cezası kesilmiştir. 213 sayılı Kanun’un mükerrer 257. maddesinin

birinci fıkrasının (4) numaralı bendinin 16/7/2004 tarihli ve 5228 sayılı

Kanun'la değiştiği ve bu değişiklikle Maliye Bakanlığının vergi beyannamelerinin

tebliğine ilişkin bir kısım yetkisinin düzenlendiği, bu yasal düzenlemeden

sonra idari yargı makamlarının 213 sayılı Kanun’un mükerrer 355. maddesinin

uygulanmasına yönelik farklı yorum ve gerekçeler içeren kararlar verdiği

anlaşılmaktadır.

26. Daha sonra kanun koyucunun 16/6/2009 tarihli ve 5904 sayılı

Kanun’un 22. madde düzenlemesiyle 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesinin

ikinci fıkrasına eklenen kural ile uygulamaya yansıyan farklı yorumların önüne

geçtiği fakat Kanun değişikliğinin yürürlüğe girdiği 1/8/2009 tarihi öncesine

ait işlemler yönünden 213 sayılı Kanun’un anılan maddeleri ile ilgili farklı

içtihat ve yorumların devam ettiği görülmektedir. Bu farklı içtihat ve

yorumların, elektronik ortamda beyanname verme yükümlülüğüne aykırı

davranılması durumunda özel usulsüzlük cezası kesilmeden önce idarenin

mükellefe, beyanname verme yükümlülüğünü yerine getirmesi, aksi hâlde hakkında

cezai yaptırım uygulanacağı yönünde bildirimde bulunması gerekip gerekmediği

hususuna ilişkin olduğu anlaşılmaktadır.

27. Bu durumda somut olay bakımından, yapılan yasal değişikliğin

ve bu yasal değişiklik uyarınca düzenlenen Maliye Bakanlığı genel tebliğlerinin

mahkemelerce yorumlanması söz konusudur (Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu,

12/12/2012 tarihli ve E.2012/380, K.2012/487 sayılı ve E.2012/344, K.2012/453

sayılı kararlar). İlgili mevzuatın yorumlanmasında bölgesel ve görevsel

yetkilere sahip mahkemeler arasında farklılıkların oluşması doğaldır (Türkan Bal, B. No: 2013/6932, 6/1/2015, §

56).

28. İlk derece mahkemesinin şikâyete konu ilamının, anılan yasa

hükümlerinin nasıl yorumlandığı hakkında başvurucu ve üçüncü kişiler tarafından

objektif olarak anlaşılmasına imkân verecek yeterli gerekçeyi içerdiği

değerlendirilmektedir. Dolayısıyla 1/8/2009 tarihinde yürürlüğe giren yasal

düzenlemenin daha önceki yargısal yorumların yasal düzenleme hâline

getirilmesinden ibaret olduğu, 1/8/2009 tarihinden sonraki olaylara ilişkin

yargısal içtihatların yoruma elverişli yasal dayanağının bulunduğu

anlaşılmaktadır.

29. Diğer taraftan 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesinin

birinci fıkrasında, aynı Kanun'un mükerrer 257. maddesi uyarınca getirilen

zorunluluklara uyulmaması durumunda kesilecek olan özel usulsüzlük cezalarına

yer verilmiştir. Kuralda cezalar belirlenmiş, cezaya tabi tutulan eylemler ise

mükerrer 257. maddeye göre getirilen zorunluluklara uymama olarak

gösterilmiştir. Mükerrer 257. maddede, Maliye Bakanlığının hangi konularda

düzenleme yapacağı belirlenmiş ve Maliye Bakanlığı kanunla yetkili kılınmıştır.

Bu yetkiye dayanılarak, genel nitelikte olan tebliğlerle yapılan düzenlemeler

Resmî Gazete'de yayımlanmakta, mükelleflere hangi

zorunlulukların getirildiği duyurulmakta ve güvence sağlanmaktadır. Suç sayılan

eylem ve cezası kanunda gösterildikten sonrauzmanlık

ve yönetim tekniğine ilişkin konularda önlemler alınması, değişkenlik gösteren

teknik ayrıntılara ilişkin konuların düzenlenmesi amacıyla yasama organının

yürütme organına yetki vermesi, yaptırıma konu eylemin idari düzenlemelerle

ortaya konması anlamına gelmez (AYM, 13/1/2011, E.2009/21, K.2011/16; AYM,

3/2/2011, E.2009/5, K.2011/31).

30. Bu bağlamda başvurucular hakkında düzenlenen vergi

cezalarının dayanağı olarak 213 sayılı Kanun’un 257. ve 355. maddelerinin

uygulandığı, başvurucuların emsal gösterdiği yargı kararının farklı gerekçe ve

olgulara dayandığı, başvurucuların itirazlarını yargı makamlarına ulaştırdığı

ve itirazların yasal düzenlemenin yorumundan kaynaklandığı anlaşılmaktadır.

31. Açıklanan nedenlerle başvurunun diğer kabul edilebilirlik

koşulları yönünden incelenmeksizin açıkça

dayanaktan yoksun olması nedeniyle kabul edilemez olduğuna karar

verilmesi gerekir.

B. Diğer İhlal İddiaları

32. Başvurucular, aynı somut olaya ilişkin olarak başka mükellef

tarafından açılan davanın aynı Mahkemece kabul edilmesine rağmen kendilerinin

açtıkları davaların reddedildiğini belirterek bu durumun ayrımcılık teşkil

ettiği şikâyetinde bulunmuştur. Ayrımcılık iddiasının ciddiye alınabilmesi için

başvurucunun kendisi ile benzer durumdaki başka kişilere yapılan muamele ile

kendisine yapılan muamele arasında bir farklılığın bulunduğunu ve bu

farklılığın meşru bir temeli olmaksızın sırf ırk, renk, cinsiyet, din, dil,

cinsel yönelim ve benzeri ayırımcı bir nedene dayandığını makul delillerle

ortaya koyması gerekmektedir. Somut olayda ise başvurucunun bu yöndeki

iddiasını temellendirecek somut bulgu ve kanıtlar ortaya koyamadığı

anlaşılmaktadır. Bu nedenle eşitlik ilkesi yönünden herhangi bir inceleme

yapılmasına gerek görülmemiştir.

VI. HÜKÜM

Açıklanan gerekçelerle;

A. Suç ve cezaların kanuniliği ilkesinin ihlal edildiğine

ilişkin iddianın açıkça dayanaktan yoksun

olması nedeniyle KABUL EDİLEMEZ OLDUĞUNA,

B. Başvurucunun diğer iddialarının İNCELENMESİNE YER OLMADIĞINA,

C. Yargılama giderlerinin başvurucular üzerinde BIRAKILMASINA

25/10/2017 tarihinde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.

Başkan

:

Burhan ÜSTÜN

Üyeler

:

Serruh KALELİ

Hicabi DURSUN

Hasan Tahsin

GÖKCAN

Rıdvan GÜLEÇ

Raportör

:

Abuzer

YAZICIOĞLU

Başvurucular

:

1. Balkan

Sigorta Aracılık Hizmetleri Ticaret ve Limitet Şirketi

2. Kırıkkale

Sigorta Aracılık Hizmetleri Ticaret ve Limitet Şirketi

Temsilcisi

:

Hasan

Hüseyin KAYAN