Danıştay 3. Daire 2023/3736 E. 2024/3884 K.

T.C. D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : 2023/3736 Karar No : 2024/3884 TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVALI) ... Vergi Dairesi Başkanlığı/... (... Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. .... 2-(DAVACI) Tasfiye Halinde ... İletişim Telekomünikasyon İç Dış Ticaret Limited Şirketi VEKİLİ : Av. ... İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı şirket adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği, bu alımlara yönelik ödemeleri ile bir kısım tahsilat ve yönelik ödemelerini banka ve benzeri finans kuruluşlarınca düzenlenen belgelerle tevsik etmediği ve tek düzen hesap planına uymadığı, defter ve belgelerinin doğru vergi incelemesine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olduğu yolunda saptamalar içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 352.maddesinin 1.bendi gereğince kesilen usulsüzlük cezası ile 353. maddesinin 1. ve 6. bendi ile mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı adına 213 sayılı Kanun'un 336. maddesi uyarınca, aynı fiil nedeniyle vergi ziyaı cezası kesildiğinden değinilen maddeye aykırı düşen usulsüzlük cezasında ve somut bir tespit olmaksızın aynı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendine istinaden kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı, vergi inceleme raporunda, bir kısım tahsilat ve ödemelerin nakden yapıldığının tespit edildiği, davacı tarafından bu durumun aksini tevsik edecek herhangi bir bilgi belge dosyaya ibraz edilmediği gibi anılan raporda şirket yetkilisinin, sehven hata yapıldığı, bu konuda kasıtlarının olmadığı yönündeki beyanı da dikkate alındığında, ödemelerin banka ve benzer finans kurumu aracılığıyla yapılmadığından bahisle 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi gereğince ve tek düzen hesap planına ve mali tablolara ilişkin usul ve esaslara uyulmaması nedeniyle 353. maddesinin 6. bendi kapsamında kesilen özel usulsüzlük cezalarında ise hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle usulsüzlük cezası ile 213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezası kaldırılmış, aynı Kanun'un mükerrer 355. maddesi ve 353. maddesinin 6. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezaları yönünden ise dava reddedilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümlerinin uygulanmasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir. Davacı tarafından, telekomünikasyon ekipman ve parçaları ticareti yapıldığı, yurt dışından ithal edilen emtianın çeşitli alışveriş portalları üzerinden veya kurumsal toptancı firmalara satışının gerçekleştirildiği, söz konusu mallar Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumu sistemine kayıtlı olup IMEI ve seri numaralarının bulunduğu gibi vergilerinin de ödendiği, alımların gerçek olduğu, cezalara dayanak alınan eylemin somut olarak ortaya konulamadığı, dosyaya ibraz edilen bilgi ve belgeler değerlendirilmeksizin eksik inceleme ile hüküm kurulduğu, bilirkişi incelemesi yaptırılmadığı, kararın emsal içtihatlara aykırı düştüğü ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir. TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY : Davacı şirketin 2016 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu tanzim edilen vergi inceleme raporunda, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği, 7.000 lirayı aşan bir kısım tahsilat ve ödemelerin, banka ve benzeri finans kuruluşlarınca düzenlenen belgelerle tevsik edilmediği, "100-Kasa Hesabı"nın, 1 sıra No'lu Muhasebe Sistemleri Uygulama Tebliği'ne göre borçlu olarak çalıştırılması (sürekli borç bakiyesi vermesi yahut sıfır olması) gerekirken davacı şirket tarafından anılan hesabın alacaklı olarak çalıştırıldığı ve yevmiye defterinde kasa hesabının yıl içinde 20.997.138,03-TL alacak bakiyesi ile açıldığı ve alacak bakiyesi vermeye devam ettiği ve bu durum, tek düzen hesap planına ve mali tablolara ilişkin usul ve esaslara uygun düşmediğinden ve defter ve belgelerinin doğru vergi incelemesine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olduğundan bahisle dava konusu usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının kesildiği, sözü edilen cezalara dayanak oluşturan hususların davacı şirket yetkilisince sehven yapılan hatalardan kaynaklandığı yönünde beyanda bulunulduğu anlaşılmıştır. Öte yandan, davacı adına 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin vergi inceleme raporunda, "120 - Alıcılar" Hesabına kaydedilen altı işlem, "760-Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri" Hesabına kaydedilen iki işlemin yanı sıra 31/12/2016 tarihli "329- Diğer Ticari Borçlar" Hesabına "Geçmiş yıl hesap kalıntılarının kapatılması" ibaresiyle kaydedilen işlemin eleştirildiği, inceleme tutanağında geçmiş yıl hesap kalıntılarının mahiyetine ilişkin olarak sorulan soruya, şirket yetkilisince, o dönemde firma içindeki muhasebecileri ve mali müşavirin görevini tam olarak yerine getirmemesinden ötürü yaptıkları hatalardan kaynaklı bir bilanço ve defter uyumsuzluğu meydana geldiği, bu kayıtlarla ilgili ibraz edebilecekleri herhangi bir bilgi ve belge bulunmadığı, konu hakkında kasıtlarının olmadığı şeklinde beyanda bulunulduğu, inceleme raporu eki tutanakta söz konusu kayda esas alınan tutarın kümülatif olarak saptandığı, bu şekilde belirlenen ve özel usulsüzlük cezasına esas alınan 7.020.000 TL tutarın içinde davacıya düzenledikleri faturaların gerçeği yansıtmadığı yolunda eleştiri getirilen ... Bilgi Teknolojileri Limited Şirketi, ... İnşaat Metal Hırdavat Kimya Plastik Sanayi İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, ... Nakliyat Gıda İnşaat Turizm Sanayi Ticaret Limited Şİrketi ile ... İletişim Reklam Organizasyon İnşaat Kimyasal Sanayi Ticaret Limited Şirketine yapılan ödemelerin de yer aldığı, ayrıca bir kısım ödeme veya tahsilatlarında 7.000 TL'lik sınırı aşmadığı görülmüştür. İLGİLİ MEVZUAT: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu hüküm altına alınmıştır. Sözü edilen Kanun'un mükerrer 355. maddesinin 4. fıkrasında tahsilat ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymayan mükelleflerden her birine, her bir işlem için bu maddeye göre uygulanan cezalardan az olmamak üzere işleme konu tutarın % 5'i nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği kurala bağlanmıştır. Anılan Kanun'un mükerrer 257. maddesinin 2. fıkrasında, mükellefe muameleleri ile ilgili tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etmeleri zorunluluğunu getirmeye ve bu zorunluluğun kapsamını ve uygulamaya ilişkin usul ve esaslarını belirlemeye Maliye Bakanlığı'nın yetkili olduğu hükmüne yer verilmiştir. Değinilen madde uyarınca Maliye Bakanlığınca yayımlanan 332 sıra nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 8000-TL 'yi aşan tahsilat ve ödemelerin banka, özel finans kurumları veya PTT aracılığıyla yapılması zorunluluğu getirilmiş, 459 sıra nolu Vergi Usul Kanunu Tebliği ile de tevsik zorunluluğu kapsamında olanların, kendi aralarında ve tevsik zorunluluğu kapsamında olmayanlarla yapacakları, 7.000 TL’yi aşan tutardaki her türlü tahsilat ve ödemelerini aracı finansal kurumlar kanalıyla yapmaları ve bu tahsilat ve ödemeleri söz konusu kurumlarca düzenlenen belgeler ile tevsik etmelerinin zorunlu olduğu düzenlenmiştir. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Temyiz istemlerine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu usulsüzlük cezası, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. ve 6. bendleri uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası ile mükerrer 355. maddesi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının, geçmiş yıl hesap kalıntılarının kapatılmasından kaynaklanan kısmı haricindeki bölümüne ilişkin hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur. Dava dosyası ve Dairemizin E:2023/5212 sayılı dosyasında yer alan bilgi ve belgeler birlikte değerlendirildiğinde, gerek gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmayan faturalar karşılığı yapılan ödemelerin banka ve finans kuruluşları aracılığıyla gerçekleştirilmesinin beklenemeyeceği gerek söz konusu fiilinin tevsik zorunluluğuna uymaksızın ödeme ve tahsilat yapıldığını ortaya koyacak mahiyette olmadığı, diğer bir deyişle, cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları somut ve açık biçimde saptanmaksızın davacı adına geçmiş yıl hesap kalıntılarının kapatılması adı altında saptanan tutar üzerinden 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmediğinden, Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle sözü edilen cezanın belirtilen kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davacı istinaf başvurusunun reddine dair hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1. Davacı temyiz isteminin kısmen reddine, davalı idare temyiz isteminin reddine, 2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; dava konusu usulsüzlük cezası, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. ve 6. bendleri uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası ile mükerrer 355. maddesi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının, geçmiş yıl hesap kalıntılarının kapatılmasından kaynaklanan kısmı haricindeki bölümüne ilişkin hüküm fıkraları ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA, 3. Davacı temyiz isteminin kısmen kabulüne, 4. Kararın; 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının, geçmiş yıl hesap kalıntılarının kapatılmasından kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, 5. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 07/06/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.