Danıştay 7. Daire 2024/1855 E. 2025/3883 K.

T.C. D A N I Ş T A Y YEDİNCİ DAİRE Esas No : 2024/1855 Karar No : 2025/3883

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Lojistik Uluslararası Nakliyat İthalat İhracat Gıda Sanayi Ticaret Limited Şirketi VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI) : .. Bakanlığı adına ... Gümrük Müdürlüğü VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ : Dava Konusu İstem: Davacı adına tescilli ..., ..., ..., ..., ... tarih ve sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleri muhteviyatı eşya için gözetim uygulaması nedeniyle ihtirazi kayıtla yurt dışı gider olarak beyan edilen tutar üzerinden ödenen gümrük ve katma değer vergileri ile ek mali yükümlülüğe vaki itirazın zımnen reddine dair işlemin iptali ile fazladan ödenen tutarın tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, ek mali yükümlülükle ilgili olarak kanunla Cumhurbaşkanına yetki verilebileceğini düzenleyen Anayasa'nın 167. maddesine istinaden çıkarılan 2976 sayılı Dış Ticaretin Düzenlenmesi Hakkında Kanun ile Cumhurbaşkanına açıkça yetki verilmiş olması karşısında, ek mali yükümlülük uygulamasının yasal dayanağının bulunmadığından bahsedilemeyeceği; davacı tarafından sorunsuz şekilde serbest dolaşıma girişinin sağlanabilmesi için yurt dışı gider beyanı ile uyuşmazlık konusu eşyanın kıymetinin Gözetim Tebliği'nde belirlenen kıymete ulaşmasının sağlandığı, böylelikle, davalı idarenin eşyanın gerçek fiyatının tespiti amacıyla inceleme ve araştırma yapma, yasalarca kendisine verilen yetkiler çerçevesinde ticaret politikası önlemlerini uygulama imkanının ortadan kaldırıldığı anlaşıldığından, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 28/07/2021 tarihinde yürürlüğe giren 7333 sayılı Kanun ile değişik 211. maddesi uyarınca, ticaret politikası önlemlerine tabi eşyanın gümrük kıymetinin, davacının kendi beyanı ile arttırılması sonucu tahakkuk ettirilerek ödenen vergiler ile ek mali yükümlülüğe vaki itirazın zımnen reddine dair dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Olayda, ihtirazi kayıt konulduğundan beyanlarının bağlayıcı olmadığı ve hür iradeyi yansıtmadığı, eşyanın fatura kıymetinin gerçeği yansıtmadığı yönünde bir tespitin bulunmadığı, fazladan ödenen vergilerin geri verilmesi gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'UN DÜŞÜNCESİ : Dava konusu serbest dolaşıma giriş beyannamelerinin tescil tarihinde ihtirazi kayıt konulması nedeniyle itiraz yoluna başvurulmasının mümkün olduğu, olayda 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 211. maddesinin uygulanma imkanı bulunmadığı, eşyanın kıymetinin gözetim tebliğindeki kıymete eşitlenecek tutarda yurt dışı gider kalemine ihtirazi kayıtla beyan edilmesi sonucunda tahakkuk eden vergilerin hukuka uyarlığının değerlendirilmesi amacıyla bozulması; öte yandan, ek mali yükümlülüğün yasallık ilkesine uygun olduğu ve ton başına alındığı göz önünde bulundurulduğunda, yurt dışı gidere isabet eden ve fazladan ödenen ek mali yükümlülüğün mevcut olmadığı sonucuna varıldığından, kararın anılan kısmının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY : Davacı adına tescilli ..., ..., ..., ..., ... tarih ve sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleri muhteviyatı eşya için gözetim uygulaması nedeniyle ihtirazi kayıtla yurt dışı gider olarak beyan edilen tutar üzerinden ödenen gümrük, ilave gümrük ve katma değer vergileri ile ek mali yükümlülüğe vaki itirazın zımnen reddine dair işlemin iptali ile fazladan ödenen tutarın tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT: 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 211. maddesinin 1. fıkrasının 18/7/2021 tarih ve 7333 sayılı Kanun'un 13. maddesi ile değişik halinde, kanunen ödenmemesi gerektiği halde ödenen gümrük vergilerinin geri verileceği, tahakkuk ettirilmemeleri gerektiği halde tahakkuk ettirilen gümrük vergilerinin kaldırılacağı, ancak, söz konusu gümrük vergileri ilgili kişinin kasten yaptığı bir tahrifat veya ticaret politikası önlemlerine tabi eşyanın gümrük kıymetinin yükümlünün kendi beyanı ile artırılması sonucunda ödenmiş veya tahakkuk ettirilmiş olması halinde, geri verme veya kaldırma taleplerinin kabul edilmeyeceği, 242. maddesinin 1. fıkrasında, yükümlülerin, kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri, cezalar ve idari kararlara karşı tebliğ tarihinden itibaren on beş gün içinde bir üst makama, üst makam yoksa aynı makama verecekleri bir dilekçe ile itiraz edebilecekleri; 2. fıkrasında, idareye intikal eden itirazların otuz gün içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edileceği; 4. fıkrasında, itirazın reddi kararlarına karşı, işlemin yapıldığı yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabileceği hükümlerine yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Ticaret Bakanlığınca yerli üreticilerin talebi üzerine veya re'sen, belli bir malın ithalatının, o malın yerli üreticileri ve ülke ekonomisi üzerinde olumsuz sonuçlar doğurup doğurmadığının tespit edilmesi amacıyla yapılan inceleme sonucunda ticaret politikası önlemlerinden olan gözetim uygulamasına başvurulabilmektedir. Gözetim uygulaması başlatılması durumunda, herhangi bir korunma tedbirinden söz edilemez. Yani bu aşamada, o malın ithalatında herhangi bir kısıtlama, vergi oranında artış, eşik kıymet belirlenmesi veya ek mali yükümlülük uygulaması söz konusu olmamaktadır. Sadece bir malın ithalatında, yerli üreticilerin zarar görmesine sebebiyet verebilecek miktarda artış olup olmadığının belirlenebilmesi için o malın ithal seyrinin izlenmesi amaçlanmakta ve bu amacın gerçekleştirilebilmesi için o malın ithalatında İthalat Genel Müdürlüğünce düzenlenen gözetim belgesi ibrazı zorunluluğu getirilmektedir. Gözetim belgesinin ibraz zorunluluğu, o malın belli bir değerin altında kıymetle ithal edilmek istenmesi durumuna münhasır olup gözetim önlemi uygulanmasına karar verilen eşyanın, belirlenen bir kıymetin altında ithal edilmek istenilmesi halinde sadece ''gözetim belgesi'' ibrazı zorunluluğu getirildiğinden, bu zorunluluğa uyulmaması Gümrük Kanunu hükümlerine göre ek tahakkuk yapılmasını gerektiren bir durum değildir. Öte yandan, İthalatta Gözetim Uygulanmasına İlişkin Tebliğlerde belirtilen birim kıymet, eşyanın Gümrük Kanunu hükümlerine göre belirlenmiş gerçek satış bedeli değildir. Bununla beraber, 28/07/2021 tarih ve 31551 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 7333 sayılı Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 13. maddesiyle, 4458 sayılı Kanun'un 211. maddesinde, ticaret politikası önlemlerine tabi eşyanın gümrük kıymetinin yükümlünün kendi beyanı ile artırılması halinde ödenen veya tahakkuk ettirilen vergilerin geri verilmesi veya kaldırılmasına ilişkin taleplerin kabul edilmeyeceği yolunda değişiklik yapılmıştır. Bu değişiklikten önce, ithale konu eşyanın kıymetinin Gözetim Tebliği'nde belirtilen kıymetten düşük olması durumunda, eşyanın kıymetinin Gözetim Tebliği'nde belirtilen düzeye ulaşmasını sağlayacak şekilde yurt dışı gider beyan edilmesi sonucunda fazladan ödendiği ifade edilen vergilerin iadesi için üç yıllık süre içinde 4458 sayılı Kanun'un 211. maddesine göre geri verme veya kaldırma başvurusunda bulunulması ya da tescil tarihinde beyannameye ihtirazi kayıt konulması suretiyle aynı Kanun'un 242. maddesi uyarınca tahakkuka itiraz edilerek vergilerin iadesi talep edilebilmekteydi. 4458 sayılı Kanun'un 211. maddesinde yapılan değişikliğin yürürlüğe girdiği tarihten sonra tescil edilen beyannameler açısından, eşyanın kıymetinin Gözetim Tebliği'nde belirtilen düzeye ulaşmasını sağlayacak şekilde beyanda bulunulması, ticaret politikası önlemlerine tabi eşyanın gümrük kıymetinin yükümlünün kendi beyanı ile artırılması neticesini doğuracağından, bu durumda ödenen veya tahakkuk eden vergilerin geri verilmesi veya kaldırılması taleplerinin kabul edilmeyeceği açıktır. Gümrük vergileri tahakkuklarına karşı dava açılabilmesi için, söz konusu tahakkuklara karşı Gümrük Kanunu'nun 242. maddesinde öngörülen idari itiraz yoluna başvurulması ve bu başvurunun reddedilmiş olması; itiraz yoluna başvurulabilmesi için de, idarece kendiliğinden yapılmış bir ek tahakkuk işleminin veya ihtirazi kayıtla verilen gümrük beyannamesine dayalı tahakkukun bulunması gerekmektedir. İhtirazi kayıt, uygulamada, beyanın bağlayıcılığını etkisiz kılmak ve hak arama yollarına başvuru hakkını saklı tutmak amacıyla beyannameye konulan ve beyanın serbest irade ürünü olmadığını gösteren açıklama olarak nitelendirilmektedir. Dosyanın incelenmesinden, davacı adına tescilli serbest dolaşıma giriş beyannameleri muhteviyatı eşya için Gözetim Tebliği uyarınca belirlenen birim kıymete göre ihtirazi kayıtla beyanda bulunulmasını müteakiben bölge müdürlüğüne itiraz edildikten sonra fazladan tahakkuk ettirilen gümrük ve katma değer vergileri ile ek mali yükümlülüğün iptali ile fazladan ödenen tutarın tecil faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açıldığı anlaşılmaktadır. Her ne kadar, Mahkemece, 4458 sayılı Kanun'un 211. maddesinde 7333 sayılı Kanun'la yapılan değişikliğin ihtirazi kayıtla verilen beyannamelere istinaden tahakkuk ettirilerek ödenen gümrük ve katma değer vergilerinin iadesi bakımından da uygulanması gerektiği kabul edilerek karar verilmiş ise de; uyuşmazlık anılan Kanun'un 242. maddesi kapsamında ihtirazi kayıt konularak itiraz prosedürünün işletilmesi suretiyle ödenen vergilerin iadesine ilişkin olup, olayda uygulanma imkanı bulunmayan 211. maddede yapılan değişikliğin 242. maddeye teşmil edilmesi suretiyle verilen mahkeme kararına yönelik istinaf isteminin reddine dair kararda hukuki isabet bulunmamıştır. Bu durumda, dava konusu işlemin ihtirazi kayıtla beyan üzerine tahakkuk ettirilen gümrük ve katma değer vergilerinin gözetim kıymetine isabet eden kısmının hukuka uygunluğunun değerlendirilmesi ve gözetim uygulaması nedeniyle fazladan ödenen tutarın iadesi isteminin de göz önünde bulundurulması suretiyle karar verilmek üzere temyize konu kararın, gümrük ve katma değer vergilerine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir. Öte yandan, ek mali yükümlülüğün, yasallık ilkesine uygun olduğu ve ton başına maktu olarak belirlendiğinin anlaşılması karşısında, olayda, yurt dışı gidere isabet eden ve fazladan ödenen ek mali yükümlülük mevcut olmadığından, temyize konu kararın ek mali yükümlülüğe ilişkin hüküm fıkrasında hukuka aykırılık bulunmamış olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.

KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1.Temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen de reddine, 2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, gümrük ve katma değer vergilerine ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, 3. Kararın, ek mali yükümlülüğe ilişkin hüküm fıkrasının ise ONANMASINA, 4. ... TL maktu harç tutarından, peşin yatırılan maktu karar harcının mahsubundan sonra, kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına, 5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine, 6. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 25/11/2025 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY : 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 74. maddesinde; Türkiye Gümrük Bölgesine gelen eşyanın serbest dolaşıma girişinin; ticaret politikası önlemlerinin uygulanması, eşyanın ithali için öngörülen diğer işlemlerin tamamlanması ve kanunen ödenmesi gereken vergilerin tahsili ile mümkün olduğu kurala bağlanmıştır. Gümrük Yönetmeliğinin 3/n maddesinde, gözetim uygulaması ticaret politikası önlemleri arasında sayılmış, 18/07/2021 tarihli ve 7333 sayılı Kanun'un 13. maddesiyle anılan Kanun'un 211. maddesinde yapılan değişiklikle, gözetim uygulaması kapsamında gümrük kıymetinin yükümlülerin kendi beyanları ile artırılmasından söz edilerek bu nitelikte eşya "ticaret politikası önlemi"ne tabi eşya olarak nitelendirilmiş, bu yasal düzenlemeler karşısında gözetim uygulamasının ticaret politikası önlemi olduğu konusunda herhangi bir kuşku bulunmamaktadır. Anılan 74. maddede yer aldığı üzere, ticaret politikası önlemleri serbest dolaşıma giriş rejiminde uygulanması gereken ve uygulanmadığı takdirde de bir malın ithalatının gerçekleşmesinin mümkün olmadığı tedbirlerdir. Dava konusu olayda, davacı tarafından İhracatçı Birliklerinden temin edilen gözetim uygulamasına ilişkin kayıt belgesi ile ithalatın gerçekleştirildiği, yasada açıkça dış ticaret önlemi olarak nitelendirilen söz konusu gözetim/kayıt işlemi ve takip eden fatura değerine göre yüksek gümrük beyanıyla, eşyaya gözetim uygulaması suretiyle ülke ekonomisi ve yerli üreticiler üzerindeki etkisini izleme konusundaki yasal tedbirlerden bağışık bir statü kazanıldıktan sonra, bu defa beyanda ve kayıt belgesinde yer alan kıymete itiraz edilerek daha düşük tutarlar üzerinden ithalatın gerçekleştirilmek istenildiği anlaşılmaktadır. Uyuşmazlık konusu ithalatın gözetim/kayıt belgesi olmadan gerçekleştirilmesi dış ticaret mevzuatı ve Gümrük Kanunu uyarınca mümkün olmadığına ve davacı tarafından da temin edilen ve gümrük idaresine sunulan belgelerle ithalata konu eşyaya ilişkin kıymet dahil bir kısım bilgilerin ithalat şartlarıyla ilgili yasal yükümlülükler kapsamında kayıt altına alınmış olduğuna göre, söz konusu belgelerde yer alan kesinleşmiş ve ithalatın gerçekleşmesine imkan vermiş hususlar yadsınarak ihtilafın çözümlenmesi maddi ve hukuki gerçekliğin bütünlük ve ayrılmazlığı karşısında isabetli sonuçlar vermeyecektir. Beyan edilen kıymete göre daha düşük bir tutar üzerinden ithalat gerçekleştirilmek isteniyorsa öncelikle bununla ilgili olarak gözetim/kayıt belgesindeki bilgilerin tadil edilmesi yukarıda açıklandığı üzere ithalatta ticaret politikası önlemleri çerçevesinde yasal bir zorunluluktur. Vergi yargısı aracılığıyla kıymetin tadil edilerek düşürülmesi ithalat koşulu olan bir belgenin işlevsiz bırakılması, gözetim uygulamaları ile korunmak istenilen gümrük düzeninin ihlal edilmesi ve daha önceki süreçte dış ticaret mevzuatı uyarınca kesinleşmiş hususların kıymetle ilgili düzenlemeler kapsamında geçersiz kılınması sonucunu doğuracaktır. Daha düşük kıymet beyanıyla gözetim/kayıt belgesi temin edilmedikçe ülkeye getirilemeyecek eşyanın salt kıymetle ilgili olarak çıkartılan bir uyuşmazlık neticesinde, gözetim uygulamalarını bertaraf edecek şekilde ithaline izin verilmesi neticesine yol açılacaktır. Bu itibarla, mükelleflerin temin ettikleri kayıt belgesindeki gümrük kıymeti dahil bilgilerde bir aykırılık bulunduğu iddiasını taşıdıkları ahvalde buna ilişkin ihtilafın ilgili idare tarafından çözümlenmesi, çözümlenememesi halinde de idari işlemlerin denetlenmesiyle görevli idare mahkemelerinde görülmesi gerektiği, yoksa vergi yargısının ithalatın düzenlenmesi hakkındaki yasal mevzuat çerçevesinde sağlanan, ithalata izin ve imkan veren belgeyi geçersiz kılacak ve bu belgenin içerdiği bilgileri gerçeğe aykırı hale getirecek şekilde bir karar vermeye sevkedilmelerine hukuk düzeninin izin vermesinin düşünülemeyeceği açıktır. Yukarıda açıklanan gerekçeyle temyize konu kararın onanması gerektiği oyu ile, Dairemiz kararına iştirak etmiyorum.