Danıştay 9. Daire 2023/6109 E. 2024/6394 K.

T.C. D A N I Ş T A Y DOKUZUNCU DAİRE Esas No : 2023/6109 Karar No : 2024/6394 TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı-... VEKİLİ : Av. ... KARŞI TARAF (DAVACI) : ... İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:...sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ: Dava konusu istem:...ve Ortakları Adi Ortaklığı'nın 2012/Eylül dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve gecikme faizi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ...tarih ve ... sayılı ödeme emri ile aynı borçtan dolayı müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 44. maddesinde, katma değer vergisinin, bu vergiyle mükellef gerçek veya tüzekişiler adına tarh olunacağı, şu kadar ki adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin katma değer vergisine muhatap olacağının düzenlendiği, bu doğrultuda, 3065 sayılı Kanun gereği müteselsil sorumlu olan ortaklardan herhangi biri adına düzenlenmesi gerekirken adi ortaklık adına ihbarname düzenlenmesi anılan kanunun 44. maddesine aykırı olduğundan, usule uygun şekilde kesinleştirilmeyen alacak için davacı adına kanuni temsilci ve müteselsil sorumlu sıfatları ile düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka uygunluk görülmediği; öte yandan, dava konusu ödeme emirleri içeriği amme alacaklarının 2012/Eylül dönemine ait olduğu, takdir komisyonuna sevk nedeniyle bir yıl süreyle duran tarh zaman aşımı süresinin, durduğu tarihten itibaren bir yıl geçmesi üzerine kaldığı yerden işlemeye devam ettiği de dikkate alındığında, 31/12/2017 tarihi itibariyle zaman aşımına uğraması gereken amme alacaklarına ilişkin tarh zaman aşımı süresinin, takdir komisyonuna sevk işlemi nedeniyle 31/12/2018 tarihine uzadığı, buna göre en geç 31/12/2018 tarihi itibariyle tarh ve tebliğ edilmesi gerektiği halde, usulüne uygun şekilde ortaklardan biri adına düzenlenecek vergi/ceza ihbarnamesi ile tarh ve tebliğ edilmeyen amme alacaklarının anılan tarih itibariyle tarh zaman aşımına uğradığının anlaşıldığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu ödeme emirlerinin iptaline karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının, davacı adına müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali yolundaki hüküm fıkrasında hukuka aykırılık görülmediği; Vergi Mahkemesi kararının davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrine ilişkin hüküm fıkrasına gelince; kanuni temsilcilerin vergi borçlarından sorumluluğuna ilişkin 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 10. maddesinde, tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinin, tüzel kişinin borçlarından dolayı sorumluluğu düzenlenmişken, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde ise teşekkülü idare edenler için sorumluluk öngörüldüğü, maddeye 7103 sayılı Kanunla eklenen beşinci fıkrada, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin vergi tarhiyatı ve ceza kesme işleminin, müteselsilen sorumlu olmak üzere, tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağının kurala bağlandığı, 7103 sayılı Kanunla eklenen altıncı fıkrada ise, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemlerinin adi ortaklıklarda ortaklardan herhangi biri adına yapılacağının belirtildiği; dolayısıyla, Borçlar Kanununda düzenlenen adi ortaklıklarda ortakların, ortaklık borçlarından müteselsilen sorumlu olmasının kabul edildiği ve kanuni temsilcilerin sorumluluğunun düzenlendiği Vergi Usul Kanunun 10. maddesinde de, sona eren adi ortaklıklarda ortaklardan herhangi biri adına tarhiyat yapılması öngörüldüğünden, adi ortaklık borçlarının kanuni temsilci sıfatıyla doğrudan ortaklardan ödeme emriyle takibine olanak bulunmadığı, bu nedenle, vergi mahkemesi iptal kararının bu ödeme emrine ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibariyle hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle istinaf isteminin, Vergi Mahkemesi kararının müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinin ilişkin reddine, kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emrine ilişkin ise yukarıda belirtilen gerekçe ile reddine karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:İlgili mevzuat kapsamında idarelerince yapılan işlemlerde ve dava konusu ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY: ... ve Ortakları Adi Ortaklığı'nın 2012/Eylül dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve gecikme faizi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emri ile aynı borçtan dolayı müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ...tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istenilmektedir. İLGİLİ MEVZUAT: Türk Borçlar Kanunu'nun 620. maddesinde, adi ortaklık sözleşmesinin, iki ya da daha fazla kişinin emeklerini ve mallarını ortak bir amaca erişmek üzere birleştirmeyi üstlendikleri sözleşme olduğu ve bir ortaklık, kanunla düzenlenmiş ortaklıkların ayırt edici niteliklerini taşımıyorsa, bu bölüm hükümlerine tabi adi ortaklık sayılacağı, 638. maddesinin 3. fıkrasında, ortakların, birlikte veya bir temsilci aracılığı ile bir üçüncü kişiye karşı, ortaklık ilişkisi çerçevesinde üstlendikleri borçlardan, aksi kararlaştırılmamışsa, müteselsilen sorumlu olacakları düzenlenmiş; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 8/a. maddesinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, bu işleri yapanların katma değer vergisinin mükellefi olduğu; 44. maddesinde de katma değer vergisinin, bu vergiyle mükellef gerçek veya tüzelkişiler adına tarh olunacağı, şu kadar ki: adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere, ortaklardan herhangi birinin tarhiyata muhatap tutulacağı kurallarına yer verilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesine 7103 sayılı Kanun'un 9. maddesiyle eklenen ve 27/03/2018 tarihinde yürürlüğe giren beşinci fıkrasında, "Tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin, tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin her türlü vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemi, müteselsilen sorumlu olmak üzere, tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılır. Limited şirket ortakları, tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları sermaye hisseleri oranında sorumlu olurlar. Şu kadar ki bu fıkra uyarınca tasfiye memurlarının sorumluluğu, tasfiye sonucu dağıtılan tutarla sınırlıdır."; altıncı fıkrasında ise, "Beşinci fıkra kapsamına girmeyen tüzel kişilerin tüzel kişiliklerinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin sona ermesi halinde, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin her türlü vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemi, müteselsilen sorumlu olmak üzere, tüzel kişiliği olanların kanuni temsilcilerinden, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde ise bunları idare edenler (adi ortaklıklarda ortaklardan herhangi biri) ve varsa bunların temsilcilerinden herhangi biri adına yapılır." kuralına yer verilmiştir. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür. Bölge İdare Mahkemesi kararının, davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrine ilişkin kısmı usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının, davacı adına müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrine ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince; Yukarıda yer alan madde hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, adi ortaklıklarda mal teslimi ve hizmet ifası adi ortaklık tarafından yapıldığından, katma değer vergisinin mükellefi adi ortaklık olacak, beyanname ortaklık adına düzenlenecek, ortaklardan birisi tarafından imzalanmak suretiyle vergi dairesine verilecek, ancak verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere, ortaklardan herhangi biri tarhiyata muhatap tutulabilecektir. Aynı zamanda adi ortaklıklar Vergi Usul Kanunu'nda belirtilen bütün mükellefiyetleri yerine getirmek zorundadırlar. Bu açıdan, Kanun'un belirtmiş olduğu belge düzenine uymaları, yani, fatura, gider pusulası gibi belgeleri bastırmaları, defter tutmaları, kullandıkları defter ve belgeleri zamanaşımı süresi içinde muhafaza ve istenildiğinde ibraz etmeleri gerekmektedir. Adi ortaklıkların işlemlerinin katma değer vergisi yönünden incelenmesi üzerine, tarhiyat yapılması gereken hallerde, tarhiyatın katma değer vergisi mükellefi olan adi ortaklık adına yapılması gerekmektedir.Katma Değer Vergisi Kanununun 44. maddesinde, katma değer vergisinin, bu vergiyle mükellef gerçek ve tüzel kişiler adına tarh olunacağı, şu kadar ki, adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere, ortaklardan herhangi birinin tarhiyata muhatap tutulacağının hükme bağlanmış olması, kanun koyucunun devam eden adi ortaklıklarda ortaklardan biri adına tarhiyat yapılmasını değil, ortağın tarhiyata muhatap tutulmasını, tarhiyatın ortaklardan birine tebliğini yeterli gördüğünü göstermektedir. Ancak, kanun koyucunun uygulamada ortaya çıkan sorunlar nedeniyle farklı düzenlemeler yapabileceği tabiidir. Vergi Usul Kanununun 10. maddesine 27/03/2018 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere eklenen altıncı fıkrasında, adi ortaklıkların sona ermesi halinde, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin her türlü vergi tarhiyatının ortaklardan herhangi biri adına yapılacağı hükme bağlanmış olup anılan hüküm yalnızca sona eren adi ortaklıklar için getirildiğinden, verginin adi ortaklık adına tarhı kuralının istisnası niteliğindedir. Bu maddede veya katma değer vergisi kanununda değişiklik yapılarak, adi ortaklıklarda vergi tarh ve tahakkunun ortaklardan biri adına yapılması öngörülmediğinden, bu değişiklikten sonra da, devam eden adi ortaklıklarda katma değer vergisi tarhiyatı adi ortaklık adına yapılacak, ancak ortaklardan biri muhatap alınarak ona tebliğ edilecektir. Ancak, sona ermiş adi ortaklık faaliyetiyle ilgili olarak vergi tarhiyatı 27/03/2018 tarihinden sonra ortaklardan biri adına yapılacaktır. Olayda, adi ortaklık adına iki ortak tarafından imzalanan işi bırakma bildirimi üzerine 14/09/2014 tarihi itibariyle ortaklığın mükellefiyetinin terkin edildiği anlaşılmış olup ortakların irade beyanıyla sona eren adi ortaklıklarda ortaklık faaliyetiyle ilgili olarak vergi tarhiyatının 27/03/2018 tarihinden sonra ortaklardan biri adına yapılması gerekmektedir. Uyuşmazlıkta ise, adi ortaklık adına vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve gecikme faizi içerikli 19/06/2019 ve 19/07/2019 tarihli ihbarnamelerin,akabinde de ödenmeyen vergi ve cezaların tahsili için davacı adına müteselsil sorumlu sıfatıyla dava konusu ödeme emirlerinin düzenlendiği görülmüştür. Bu durumda, olayda, Vergi Usul Kanununun 10/6. maddesi uyarınca vergi tarhiyatının ortaklardan biri adına yapılması gerekirken, adi ortaklık adına ihbarname düzenlenerek borcun takip edildiği görülmüş olup davacı adi ortaklığı oluşturan ortaklardan herhangi birisi adına usulüne uygun tarh, tahakkuk ve tebliğ edilerek kesinleşen bir kamu alacağından bahsedilemeyeceğinden davanın kabulü yolundaki Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalının istinaf başvurusunu yukarıda belirtilen gerekçeyle reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibariyle hukuka aykırılık bulunmamaktadır. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; Davalının temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen gerekçeli reddine, ... Bölge İdare Mahkemesi...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrine ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA, davacı adına müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrine ilişkin hüküm fıkrasının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA, 3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ...Vergi Mahkemesine gönderilmesine 19/11/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.